第十二章 債務(wù)重組

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1、第十二章第十二章 債務(wù)重組債務(wù)重組 債務(wù)重組方式債務(wù)重組方式 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理 重點(diǎn)：重點(diǎn)：債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理 第一節(jié)第一節(jié) 債務(wù)重組方式債務(wù)重組方式 一、債務(wù)重組的概念一、債務(wù)重組的概念 債務(wù)重組，債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。 【例題例題】2010年年3月月31日，甲公司應(yīng)收乙公司的一筆貨款日，甲公司應(yīng)收乙公司的一筆貨款700萬元萬元到期，由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，該筆貨款預(yù)計(jì)短期內(nèi)無法收

2、回。該到期，由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，該筆貨款預(yù)計(jì)短期內(nèi)無法收回。該公司已為該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備公司已為該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備150萬元。當(dāng)日，甲公司就該債權(quán)與萬元。當(dāng)日，甲公司就該債權(quán)與乙公司進(jìn)行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務(wù)重組的有（乙公司進(jìn)行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務(wù)重組的有（ ）。）。A.減免減免100萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還B.減免減免100萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還C.以公允價(jià)值為以公允價(jià)值為700萬元的無形資產(chǎn)償還萬元的無形資產(chǎn)償還 D.以現(xiàn)金以現(xiàn)金200萬元和公允價(jià)值為萬元和公允價(jià)值為500萬

3、元的固定資產(chǎn)償還萬元的固定資產(chǎn)償還二、債務(wù)重組的方式二、債務(wù)重組的方式債務(wù)重組主要有以下幾種方式：債務(wù)重組主要有以下幾種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)；（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)； （二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本； （三）修改其他債務(wù)條件；（三）修改其他債務(wù)條件； （四）以上三種方式的組合。（四）以上三種方式的組合。債務(wù)重組分為即期債務(wù)重組和遠(yuǎn)期債務(wù)重組。債務(wù)重組分為即期債務(wù)重組和遠(yuǎn)期債務(wù)重組。 第二節(jié)第二節(jié) 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理 一、以資產(chǎn)清償債務(wù)一、以資產(chǎn)清償債務(wù)二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本三、修改其他債務(wù)條件三、修改其他債務(wù)條件四、以上三種方式的組合方式四、以上

4、三種方式的組合方式重點(diǎn)：重點(diǎn)：本節(jié)內(nèi)容均為重點(diǎn)本節(jié)內(nèi)容均為重點(diǎn)難點(diǎn)：難點(diǎn)：組合方式組合方式 一、以資產(chǎn)清償債務(wù)一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)1債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理 以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金現(xiàn)金之間的之間的差額差額，作為，作為債務(wù)重組得利債務(wù)重組得利，計(jì)入，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入。 借：應(yīng)付賬款等科目借：應(yīng)付賬款等科目 貸：銀行存款貸：銀行存款 營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組利得（債務(wù)重組利得（差額差額）2債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理借：銀行存款借：銀行存款

5、 營(yíng)業(yè)外支出營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失（債務(wù)重組損失（借方差額借方差額） 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（貸方差額貸方差額）【例例12-1】 一、以資產(chǎn)清償債務(wù)一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額作為之間的差額作為債務(wù)重組得利債務(wù)重組得利，計(jì)入，計(jì)入營(yíng)業(yè)外營(yíng)業(yè)外收入收入。轉(zhuǎn)讓的。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值非現(xiàn)金

6、資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入之間的差額，計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益期損益。借：應(yīng)付賬款等借：應(yīng)付賬款等 貸：其他業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、固定資產(chǎn)清理、無形資產(chǎn)等貸：其他業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、固定資產(chǎn)清理、無形資產(chǎn)等 應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交稅費(fèi)（稅金稅金） 營(yíng)業(yè)外收入（營(yíng)業(yè)外收入（差額差額）（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)本書）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)本書“收入收入”相相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)銷售商品收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)銷售商品收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。的成本。 【例例12-2】 （2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公

7、允價(jià)值和賬面價(jià)值的）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。 【例例12-3】 （3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資等投資的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資等投資的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。差額，計(jì)入投資收益。 【例例12-4】 2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理 借：借：資產(chǎn)（取得資產(chǎn)的公允價(jià)值資產(chǎn)（取得資產(chǎn)的公允價(jià)值+取得資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)）取得資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 營(yíng)業(yè)外支出（借方差額）營(yíng)業(yè)外支出（借方差額） 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)

8、備 貸：應(yīng)收賬款等貸：應(yīng)收賬款等 銀行存款（支付相關(guān)稅費(fèi)）銀行存款（支付相關(guān)稅費(fèi)） 資產(chǎn)減值損失（貸方差額）資產(chǎn)減值損失（貸方差額）二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 （一）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理（一）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 貸：股本（或?qū)嵤召Y本）貸：股本（或?qū)嵤召Y本） 資本公積資本公積股本溢價(jià)或資本溢價(jià)股本溢價(jià)或資本溢價(jià) 營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組利得債務(wù)重組利得（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理借：長(zhǎng)期股權(quán)投資等（公允價(jià)值）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資等（公允價(jià)值） 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 營(yíng)業(yè)外支出（借方差額）營(yíng)業(yè)外支出（借方差額） 貸：應(yīng)收賬款等貸：應(yīng)收賬款等 資產(chǎn)減值損失（

9、貸方差額）資產(chǎn)減值損失（貸方差額）【例例12-5】 三、修改其他債務(wù)條件三、修改其他債務(wù)條件（一）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理（一）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款等借：應(yīng)付賬款等 貸：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組（公允價(jià)值）債務(wù)重組（公允價(jià)值） 預(yù)計(jì)負(fù)債預(yù)計(jì)負(fù)債 營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組利得債務(wù)重組利得 上述或有應(yīng)付金額在隨后會(huì)計(jì)期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已上述或有應(yīng)付金額在隨后會(huì)計(jì)期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入。確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入。（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組（公允價(jià)值）債務(wù)重組（公允價(jià)值） 壞賬準(zhǔn)備

10、壞賬準(zhǔn)備 營(yíng)業(yè)外支出（借方差額）營(yíng)業(yè)外支出（借方差額） 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 資產(chǎn)減值損失（貸方差額）資產(chǎn)減值損失（貸方差額） 修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值。有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值?！纠?2-6】 四、以上三種方式的組合方式四、以上三種方式的組合方式以上三種方式的組合方式進(jìn)行債務(wù)重組，主要有以下幾種情況：以上三種方式的組合方式進(jìn)行債務(wù)重組，主要有以下幾種情況：1.債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種方式的組合清償某種債務(wù)的；債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)

11、兩種方式的組合清償某種債務(wù)的；2.債務(wù)人以現(xiàn)金、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的；債務(wù)人以現(xiàn)金、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的；3.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式的組合清償某項(xiàng)債債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的務(wù)的;4.債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本三種方式的組合清償債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本三種方式的組合清償某種債務(wù)的某種債務(wù)的;5.以資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本等方式清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對(duì)該項(xiàng)以資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本等方式清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對(duì)該項(xiàng)債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)的另一部

12、分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組。不管是那種組合，都是涉及債務(wù)人計(jì)算債務(wù)不管是那種組合，都是涉及債務(wù)人計(jì)算債務(wù)重組得利重組得利和債權(quán)人計(jì)算債和債權(quán)人計(jì)算債務(wù)務(wù)重組損失重組損失的計(jì)算，以及相應(yīng)的賬務(wù)處理兩個(gè)基本環(huán)節(jié)。在雙方計(jì)算的計(jì)算，以及相應(yīng)的賬務(wù)處理兩個(gè)基本環(huán)節(jié)。在雙方計(jì)算得利和損失過程中都是遵守公允價(jià)值原則，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間得利和損失過程中都是遵守公允價(jià)值原則，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額根據(jù)涉及的資產(chǎn)不同或股本做相應(yīng)會(huì)計(jì)處理。的差額根據(jù)涉及的資產(chǎn)不同或股本做相應(yīng)會(huì)計(jì)處理?！纠?2-7】 三、長(zhǎng)期應(yīng)付款三、長(zhǎng)期應(yīng)付款 2.企業(yè)（承租人）對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理企業(yè)（承租人）對(duì)融資租賃的會(huì)

13、計(jì)處理（1）租賃期開始日的會(huì)計(jì)處理）租賃期開始日的會(huì)計(jì)處理 租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者兩者中較低者加上加上初始直接費(fèi)用作為初始直接費(fèi)用作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將，將最低租賃最低租賃付款額付款額作為作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，長(zhǎng)期應(yīng)付款與租賃資，長(zhǎng)期應(yīng)付款與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者的差額作兩者中較低者的差額作為為未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用。 最低租賃付款額最低租賃付款額 = 各期支付的租金各期支付的租金 + 承租人擔(dān)保余值承租人擔(dān)保余值或：最低租賃

14、付款額或：最低租賃付款額 = 各期支付的租金各期支付的租金 + 優(yōu)惠購買價(jià)優(yōu)惠購買價(jià) 借：固定資產(chǎn)（或在建工程）借：固定資產(chǎn)（或在建工程） 未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（最低租賃付款額）貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（最低租賃付款額） 銀行存款（初始直接費(fèi)用）銀行存款（初始直接費(fèi)用） （2）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偅┪创_認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分?jǐn)?。承租人?yīng)當(dāng)采未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分?jǐn)偂３凶馊藨?yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用。用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用。 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 每期未確認(rèn)

15、融資費(fèi)用攤銷額每期未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷額= 期初應(yīng)付本金余額期初應(yīng)付本金余額實(shí)際利率實(shí)際利率=（期初（期初長(zhǎng)期應(yīng)付款余額長(zhǎng)期應(yīng)付款余額 - 期初未確認(rèn)融資費(fèi)用余額）期初未確認(rèn)融資費(fèi)用余額）實(shí)際利率實(shí)際利率（3）履約成本的會(huì)計(jì)處理）履約成本的會(huì)計(jì)處理 履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，通常計(jì)履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，通常計(jì)入當(dāng)期損益。入當(dāng)期損益。 借：管理費(fèi)用等借：管理費(fèi)用等 貸：銀行存款貸：銀行存款（4）或有租金的會(huì)計(jì)處理）或有租金的會(huì)計(jì)處理 或有租金，是指金額不固定依時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素為依據(jù)計(jì)算或有租金，是指金額不固定依時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素為依

16、據(jù)計(jì)算的租金，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用等）。的租金，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用等）。 借：銷售費(fèi)用等借：銷售費(fèi)用等 貸：貸： 其他應(yīng)付款其他應(yīng)付款某租賃公司某租賃公司 （5）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理返還租賃資產(chǎn)返還租賃資產(chǎn) 如果如果存在存在承租人擔(dān)保余值承租人擔(dān)保余值 如果如果不存在不存在承租人擔(dān)保余值承租人擔(dān)保余值 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（擔(dān)保余值）借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（擔(dān)保余值） 借：累計(jì)折舊借：累計(jì)折舊 累計(jì)折舊累計(jì)折舊 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直

17、存在而做如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而做出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同上述返還租有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同上述返還租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。留購租賃資產(chǎn)留購租賃資產(chǎn) 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（購買價(jià)款）借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（購買價(jià)款） 貸：銀行存款貸：銀行存款 借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 第二節(jié)第二節(jié) 借款費(fèi)用借款費(fèi)用 一、

18、借款費(fèi)用的范圍一、借款費(fèi)用的范圍二、借款費(fèi)用的確認(rèn)二、借款費(fèi)用的確認(rèn)重點(diǎn)：重點(diǎn)：借款費(fèi)用的確認(rèn)借款費(fèi)用的確認(rèn)。難點(diǎn)：。難點(diǎn)：。 第二節(jié)第二節(jié) 借款費(fèi)用借款費(fèi)用一、借款費(fèi)用的范圍一、借款費(fèi)用的范圍 借款費(fèi)用借款費(fèi)用，是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。，是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。 借款費(fèi)用借款費(fèi)用包括包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。二、借款費(fèi)用的確認(rèn)二、借款費(fèi)用的確認(rèn) （一）確認(rèn)原則（一）確認(rèn)原則 企業(yè)發(fā)生的企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用借款費(fèi)用，可直接歸屬于，可直接歸屬

19、于符合資本化條件符合資本化條件的資產(chǎn)的購建的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入計(jì)入符合資本化條件的符合資本化條件的資產(chǎn)成本資產(chǎn)成本；其；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。損益。 （二）借款范圍（二）借款范圍 借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的借款范圍既包括專門借款，也包括一般借款。借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的借款范圍既包括專門借款，也包括一般借款。其中，其中，對(duì)于一般借款對(duì)于一般借款，只有只有在購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占在購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款時(shí)，用了一般

20、借款時(shí)，才應(yīng)才應(yīng)將與一般借款相關(guān)的借款費(fèi)用資本化；否則，將與一般借款相關(guān)的借款費(fèi)用資本化；否則，所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。 （三）資本化期間的確定（三）資本化期間的確定 借款費(fèi)用資本化期間借款費(fèi)用資本化期間，是指從借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本，是指從借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間，但借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。只有發(fā)生化時(shí)點(diǎn)的期間，但借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。只有發(fā)生在資本化期間內(nèi)的借款費(fèi)用，才允許資本化，它是借款費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)在資本化期間內(nèi)的借款費(fèi)用，才允許資本化，它是借款費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量的重要前提。量的重要前提。 1

21、.借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)的確定借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)的確定借款費(fèi)用同時(shí)滿足借款費(fèi)用同時(shí)滿足三個(gè)條件三個(gè)條件的，才能開始資本化。的，才能開始資本化。 2.借款費(fèi)用暫停資本化時(shí)間的確定借款費(fèi)用暫停資本化時(shí)間的確定 符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷、且符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時(shí)間連續(xù)超過中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化。在中斷期間的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化。在中斷期間所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，直至購建或者生產(chǎn)活動(dòng)重新所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，直至購建或者生產(chǎn)活動(dòng)重新開始。開始。 3.借款費(fèi)用停止資

22、本化時(shí)點(diǎn)的確定借款費(fèi)用停止資本化時(shí)點(diǎn)的確定 購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時(shí)，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化。在符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定態(tài)時(shí)，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化。在符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。 三、借款費(fèi)用的計(jì)量三、借款費(fèi)用的計(jì)量（一）借款利息資本化金額的確定（一）借款利息資本化金額的確定1.為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)

23、而借入為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款專門借款的的 利息資本化金額利息資本化金額=應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息- -利息收入或投資收益利息收入或投資收益 2.為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款一般借款的，企業(yè)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)

24、平均利率計(jì)算確定。 利息費(fèi)用資本化金額利息費(fèi)用資本化金額累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)加權(quán)平均數(shù)所占用一般借款的資本化率所占用一般借款的資本化率 資本化率資本化率所占用一般借款加權(quán)平均利率所占用一般借款當(dāng)期實(shí)所占用一般借款加權(quán)平均利率所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和際發(fā)生的利息之和所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù) 所占用一般借款本金所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)加權(quán)平均數(shù)（所占用每筆一般借款本金（所占用每筆一般借款本金每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）當(dāng)期天數(shù)） 3.借款存在

25、折價(jià)或者溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每借款存在折價(jià)或者溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金額。在資本化期間，每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額，不額。在資本化期間，每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額，不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額。應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額。 （二）借款輔助費(fèi)用資本化金額的確定（二）借款輔助費(fèi)用資本化金額的確定 輔助費(fèi)用是企業(yè)為了安排借款而發(fā)生的必要費(fèi)用，包括輔助費(fèi)用是企業(yè)為了安排借款而發(fā)生的必要費(fèi)用，包括借款手續(xù)費(fèi)借款手續(xù)費(fèi)(如發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)如發(fā)行債券手續(xù)費(fèi))、傭金等。、傭金等。按按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量金融工具確認(rèn)和計(jì)量執(zhí)行，執(zhí)行，將輔助費(fèi)用計(jì)入負(fù)債的初始確認(rèn)金額。將輔助費(fèi)用計(jì)入負(fù)債的初始確認(rèn)金額。（三）因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額資本化金額的確定（三）因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額資本化金額的確定 在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。