第九章 資產(chǎn)減值

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1、第九章 資產(chǎn)減值 一、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的認(rèn)定 (一) 資產(chǎn)減值的范圍 資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。 本章所指資產(chǎn)，除特別說明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。 資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 本章涉及的資產(chǎn)減值對(duì)象主要包括以下資產(chǎn)： （1）對(duì)子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資； （2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)； （3）固定資產(chǎn)； （4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)； （5）無形資產(chǎn)； （6）商譽(yù)； （7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。 本章不涉及下列資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

2、： 存貨\消耗性生物資產(chǎn)\以公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)\建造合同形成的資產(chǎn) \遞延所得稅資產(chǎn)\融資租賃中出租人未擔(dān)保余值\金融資產(chǎn)減值等。 (二)資產(chǎn)減值的跡象 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象； 對(duì)于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。 1.資產(chǎn)減值跡象的判斷 外部信息的判斷: (1)資產(chǎn)的市價(jià),其跌幅明顯高于正常使用的預(yù)計(jì)的跌幅。 (2).企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、法律及市場(chǎng)當(dāng)期或近期將發(fā)生重大變化的不利影響。 (3).市場(chǎng)利率和投資回報(bào)率

3、這兩個(gè)要素已經(jīng)提高,從而影響資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率。 (4).企業(yè)的市價(jià)(如上市公司股票市價(jià))已小于其凈資產(chǎn)賬面價(jià)值。 內(nèi)部信息的判斷: (1)證據(jù)表明資產(chǎn)已陳舊、過時(shí)或其實(shí)體已損壞。 (2).資產(chǎn)已或?qū)⒈婚e置、重組、終止使用或提前處置。 (3).資產(chǎn)創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或?qū)崿F(xiàn)的凈損益遠(yuǎn)低于預(yù)算。 (4).其他跡象表現(xiàn)資產(chǎn)估計(jì)已發(fā)生減值。 2.資產(chǎn)減值的測(cè)試 如果有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)也進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額。 資產(chǎn)存在減值跡象是資產(chǎn)是否需要進(jìn)行減值測(cè)試的必要前提，但是以下資產(chǎn)除外，即因企業(yè)合并形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，對(duì)于這

4、些資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。 企業(yè)在判斷資產(chǎn)減值跡象以決定是否需要估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。 根據(jù)這一原則，企業(yè)資產(chǎn)存在下列情況的，可以不估計(jì)可收回金額： 1.以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價(jià)值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項(xiàng)的，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。 2．以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對(duì)于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了該減值跡象的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。 比如，當(dāng)期市場(chǎng)利率或市場(chǎng)投資報(bào)酬率上升，對(duì)計(jì)算資產(chǎn)未

5、來現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不重新估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額。 二、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量 （一）估計(jì)資產(chǎn)可收回金額的基本方法 資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。 計(jì)算確定資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)經(jīng)過以下步驟： 第一步，計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。 第二步，計(jì)算確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 第三步，比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。 (二)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的估計(jì) 資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，通常反

6、映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時(shí)可以收回的凈現(xiàn)金收入。 如何確定資產(chǎn)的公允價(jià)值？ （1）銷售協(xié)議價(jià)格 （2）資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格（買方出價(jià)） （3）熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易愿意提供的交易價(jià)格 處置費(fèi)用? 處置費(fèi)用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但是財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)。 如果企業(yè)無法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。 (三)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計(jì) 資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使

7、用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。 1.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì) 2.折現(xiàn)率的預(yù)計(jì) 3.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì) 預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，主要應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下三個(gè)方面的因素： 1.資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量; 2.資產(chǎn)的使用壽命； 3.折現(xiàn)率。 1.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì) (1).預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ) 為了預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計(jì)，并將資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)之上。 (2)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未

8、來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容 1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 2）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。 該現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)是可直接歸屬于或者可通過合理和一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出，后者通常是指那些與資產(chǎn)直接相關(guān)的間接費(fèi)用。 3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。 該現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行交易時(shí)，企業(yè)預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。 每期凈現(xiàn)金流量=每期現(xiàn)金流入-該期現(xiàn)金流出 (3)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素

9、 企業(yè)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)綜合考慮下列因素： 1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量； 2）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量； 3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致； 4）涉及內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的需要作調(diào)整。 (4)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)的方法 1）單一的未來每期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量 預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)未來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測(cè)。 它使用的是單一的未來每期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 2）期望現(xiàn)金流量 如果影響資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的因素較多，不確定性較大，使用單一的現(xiàn)金流量可能并不

10、能如實(shí)反映資產(chǎn)創(chuàng)造現(xiàn)金流量的實(shí)際情況。在這種情況下，采用期望現(xiàn)金流量法更為合理的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用期望現(xiàn)金流量法預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。在期望現(xiàn)金流量法下，資產(chǎn)未來每期現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期可能發(fā)生情況的概率及其相應(yīng)的現(xiàn)金流量加權(quán)計(jì)算求得。 P145 【例9-2】沿用【例9—1】，假定利用固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場(chǎng)行情波動(dòng)影響大，企業(yè)預(yù)計(jì)未來3年每年的現(xiàn)金流量情況如表9—1所示。 表9—l 各年現(xiàn)金流量概率分布及發(fā)生情況 在這種情況下，采用期望現(xiàn)金流量法比傳統(tǒng)法就更為合理。在期望現(xiàn)金流量法下，資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期現(xiàn)金流量期望值進(jìn)行預(yù)計(jì)，每期現(xiàn)金會(huì)計(jì)流量期望值按照各種可能情

11、況下的現(xiàn)金流量與其發(fā)生概率加權(quán)計(jì)算。 按照表9—1提供的情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算資產(chǎn)每年的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量如下： 第1年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）： 　　150×30%+100×60%+50×10%=110（萬元） 第2年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）： 　　80×30%+50×60%+20×10%=56（萬元） 第3年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）： 　　20×30%+10×60%+0×10%=12（萬元） 　　應(yīng)當(dāng)注意的是，如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的發(fā)生時(shí)間是不確定的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)在每一種可能情況下的現(xiàn)值及其發(fā)生概率直接加權(quán)計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 2.折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)

12、 為了資產(chǎn)減值測(cè)試的目的，計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。 折現(xiàn)率的確定，應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率無法從市場(chǎng)上獲得的，可以使用替代利率估計(jì)折現(xiàn)率。 企業(yè)在估計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，通常應(yīng)當(dāng)使用單一的折現(xiàn)率。但是，如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對(duì)未來不同期間的風(fēng)險(xiǎn)差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在未來各不同期間采用不同的折現(xiàn)率。 3.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì) 在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的基礎(chǔ)上，企業(yè)將該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量按照預(yù)計(jì)折現(xiàn)率在預(yù)計(jì)期限內(nèi)予以折現(xiàn)后，即可確定該資產(chǎn)未

13、來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(PV)＝Σ（第t 年預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量(NCFt/（1+折現(xiàn)率）t）P146【例9-3】XYZ航運(yùn)公司于20×0年末對(duì)一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船只進(jìn)行減值測(cè)試。該船舶賬面價(jià)值為1.6億元，預(yù)計(jì)尚可使用年限為8年。 　　該船舶的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，因此，企業(yè)需要通過計(jì)算其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定資產(chǎn)的可收回金額。假定公司當(dāng)初購置該船舶用的資金是銀行長期借款資金，借款年利率為l5%，公司認(rèn)為l5%是該資產(chǎn)的最低必要報(bào)酬率，已考慮了與該資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時(shí)間價(jià)值和特定風(fēng)險(xiǎn)。因此，在計(jì)算其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，使用l5%作為其折現(xiàn)率（稅前）。 公司

14、管理層批準(zhǔn)的財(cái)務(wù)預(yù)算顯示：公司將于20×5年更新船舶的發(fā)動(dòng)機(jī)系統(tǒng)，預(yù)計(jì)為此發(fā)生資本性支出1 500萬元，這一支出將降低船舶運(yùn)輸油耗、提高使用效率等，因此，將提高資產(chǎn)的運(yùn)營績(jī)效。 　 為了計(jì)算船舶在20×0年末未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，公司首先必須預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量。假定公司管理層批準(zhǔn)的20×0年末的該船舶預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量如表9-2所示。 船舶的賬面價(jià)值:16000 萬元， 可收回金額為10965萬元， 計(jì)提減值準(zhǔn)備=（16000- 10965 ）= 5035萬元 三、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量 (一)資產(chǎn)減值損失確認(rèn)與計(jì)量的一般原則 資產(chǎn)可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價(jià)值

15、的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 資產(chǎn)的賬面價(jià)值是指資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊(或累計(jì)攤銷)和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。 資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。 資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。 但是，遇到資產(chǎn)處置、出售、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)等情況，同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。 (二)資產(chǎn)減值損失的帳務(wù)處理 會(huì)

16、計(jì)分錄為： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：XX資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 P147【例9-4】沿用【例9-3】，根據(jù)測(cè)試和計(jì)算結(jié)果，XYZ公司應(yīng)確認(rèn)的船舶減值損失為5035萬元，賬務(wù)處理如下： 借：資產(chǎn)減值損失 －固定資產(chǎn)減值損失 50350000 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 50350000 [例1]，某運(yùn)輸公司20×0 年末對(duì)一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船只進(jìn)行減值測(cè)試。該船舶原值為30000 萬元，累計(jì)折舊14000 萬元，20×0 年末賬面價(jià)值為16000 萬元，預(yù)計(jì)尚可使用8 年。假定該船舶的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，該公司通過計(jì)算其

17、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定可收回金額。 公司在考慮了與該船舶資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時(shí)間價(jià)值和特定風(fēng)險(xiǎn)因素后，確定10%為該資產(chǎn)的最低必要報(bào)酬率，并將其作為計(jì)算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)使用的折現(xiàn)率。 船舶的賬面價(jià)值:16000 萬元， 可收回金額為13038 萬元， 計(jì)提減值準(zhǔn)備=（16000-13038）= 2962 [例2]2005年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)2002年12月31日購入一項(xiàng)利用專利技術(shù)設(shè)備，發(fā)現(xiàn)類似的專利技術(shù)在市場(chǎng)上已經(jīng)出現(xiàn)，發(fā)現(xiàn)此項(xiàng)設(shè)備可能減值，1）如果該企業(yè)準(zhǔn)備出售，市場(chǎng)上廠商愿意以2,200,000元的銷售凈價(jià)收購該設(shè)備， 2）尚可使用5年，未來5年的現(xiàn)金流量為500,00

18、0元、480,000元、460,000元、440,000元、420,000元，第6年現(xiàn)金流量及使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來現(xiàn)金流量為380,000元。 3）采用折現(xiàn)率5%，假設(shè)2005年賬面價(jià)值3,000,000元，已經(jīng)計(jì)提折舊500,000元，以前年度已計(jì)提減值準(zhǔn)備200,000元。 如何對(duì)A企業(yè)進(jìn)行減值測(cè)試？如發(fā)生減值損失，應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？ 第一、比較固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與可收回金額： 第二、計(jì)算資產(chǎn)使用價(jià)值。通過計(jì)算未來預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，來確定資產(chǎn)的使用價(jià)值。 年份 預(yù)計(jì)未來 折現(xiàn)率 折現(xiàn)系數(shù) 現(xiàn)值 現(xiàn)金流

19、量 2006 500000 5% 0.9524 476,190 2007 480000 5% 0.9070 435,374 2008 460000 5% 0.8638 397,365 2009 440000 5% 0.8227 361,989 2010 420000 5% 0.7835 329,081 20

20、11 380000 5% 0.7462 283,562 合 2,283,561 第三，資產(chǎn)損失的會(huì)計(jì)處理。 借：營業(yè)外支出 16439 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 16439 練習(xí)1：　2010年12月10日，甲企業(yè)購入一臺(tái)不需要安裝的管理部門使用的固定資產(chǎn)，支付價(jià)款2000000元，預(yù)計(jì)使用壽命5年，凈殘值100000元，采用直線

21、法計(jì)提折舊。 2012年12月31日，由于與該項(xiàng)固定資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)因素發(fā)生不利變化，該項(xiàng)固定資產(chǎn)可能發(fā)生價(jià)值減值。如果甲企業(yè)出售該項(xiàng)資產(chǎn)，市場(chǎng)上廠商愿意以1000000元的銷售凈價(jià)收購；如果繼續(xù)使用，尚可使用3年，未來3年的現(xiàn)金流量分別為400000元、300000元、400000元（包括使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來的現(xiàn)金流量）。 2013年12月31日，甲企業(yè)如果出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，銷售凈價(jià)為800000元。 　　2014年12月25日，甲企業(yè)將該項(xiàng)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，收取價(jià)款200000元，發(fā)生清理費(fèi)用10000元。 　　假設(shè)甲企業(yè)采用6%的折現(xiàn)率計(jì)算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，按年計(jì)提折舊，折舊年

22、限和殘值率符合稅法規(guī)定，轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)時(shí)未發(fā)生其他稅費(fèi)，甲企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)的利潤均為1000000元，不存在其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)所得稅稅率為33%。 四、資產(chǎn)組的減值測(cè)試及其會(huì)計(jì)處理 （一）資產(chǎn)組的認(rèn)定 有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。 企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。 資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。P150 資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。 資產(chǎn)組一

23、經(jīng)確定，各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。 如需變更，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并在附注中說明。P150 【例】甲上市公司由專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z組成的生產(chǎn)線，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。該生產(chǎn)線于2001年1月投產(chǎn)，至2007年12月31日已連續(xù)生產(chǎn)7年。 甲公司按照不同的生產(chǎn)線進(jìn)行管理，產(chǎn)品W存在活躍市場(chǎng)。生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品W，經(jīng)包裝機(jī)H進(jìn)行外包裝后對(duì)外出售。 與產(chǎn)品W生產(chǎn)線及包裝機(jī)H的有關(guān)資料如下： （1）專利權(quán)X于2001年1月取得，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。該專利權(quán)除用于生產(chǎn)產(chǎn)品W外，無其他用途。 （2）專用設(shè)備Y和Z是為生產(chǎn)產(chǎn)品W專門訂制的，除生產(chǎn)產(chǎn)品W

24、外，無其他用途。 （3）包裝機(jī)H系甲公司于2000年12月18日購入，用于對(duì)公司生產(chǎn)的部分產(chǎn)品（包括產(chǎn)品W）進(jìn)行外包裝。該包裝機(jī)由獨(dú)立核算的包裝車間使用。公司生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行包裝時(shí)需按市場(chǎng)價(jià)格向包裝車間內(nèi)部結(jié)算包裝費(fèi)。除用于本公司產(chǎn)品的包裝外，甲公司還用該機(jī)器承接其他企業(yè)產(chǎn)品外包裝，收取包裝費(fèi)。 包裝機(jī)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值能夠合理確定。 【答案】 本例中，包裝機(jī)H的可收回金額能夠單獨(dú)計(jì)算確定，可作為一單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。 專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z均無法獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，該三項(xiàng)資產(chǎn)共同產(chǎn)生現(xiàn)金流入，應(yīng)將三項(xiàng)資產(chǎn)作為一個(gè)資產(chǎn)組。 需要說明的是，若包裝機(jī)

25、H只對(duì)產(chǎn)品W進(jìn)行包裝，無法獨(dú)立產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量，則包裝機(jī)H應(yīng)和專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z共同組成一個(gè)資產(chǎn)組。 （二）資產(chǎn)組減值測(cè)試 1.資產(chǎn)組賬面價(jià)值和可收回金額的確定基礎(chǔ) 資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。 資產(chǎn)組在處置時(shí)如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債(如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等)、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值,而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的,為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額,在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí),應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。 【例9-10】MN公司在某山區(qū)經(jīng)營一座某有色金屬礦

26、山，根據(jù)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)恢復(fù)原貌?；謴?fù)費(fèi)用主要為山體表層復(fù)原費(fèi)用（比如恢復(fù)植被等），因?yàn)樯襟w表層必須在礦山開發(fā)前挖走。因此，企業(yè)在山體表層挖走后，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，并計(jì)入礦山成本，假定其金額為500萬元。 　　20×7年12月31日，隨著開采進(jìn)展，公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲(chǔ)量遠(yuǎn)低于預(yù)期，因此，公司對(duì)該礦山進(jìn)行了減值測(cè)試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在20×7年末的賬面價(jià)值為1000萬元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）。 礦山（資產(chǎn)組）如于20×7年12月31對(duì)外出售，買方愿意出價(jià)820萬元（包括恢復(fù)山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這

27、一成本因素），預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為20萬元，因此，該礦山的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為800萬元。 　　礦山的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1200萬元，不包括恢復(fù)費(fèi)用。 　　根據(jù)上述資料，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。 在本例中，資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為800萬元，該金額已經(jīng)考慮了恢復(fù)費(fèi)用。該資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮了恢復(fù)費(fèi)用后為700（1200-500）萬元。因此，該資產(chǎn)組的可收回金額為800萬元。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值在扣除了已確認(rèn)的恢復(fù)原貌預(yù)計(jì)負(fù)債后的金額為500（1000-500

28、）萬元。這樣，資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價(jià)值，所以，資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值，不必確認(rèn)減值損失。 2.資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理 根據(jù)減值測(cè)試的結(jié)果，資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅? (1).首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值； (2).然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。 以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。 抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者： 該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的

29、凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。 因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)?。P152 【例9-8】XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)光學(xué)器材，由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為400000元、600000元、l000000元。使用年限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。 各機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。 2007年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的光學(xué)產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司光學(xué)產(chǎn)品的銷路銳減40%，因此，對(duì)甲生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。 2007年

30、12月31日，A、B、C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為200000元、300000元、500000元。估計(jì)A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為150000元，B、C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 　　整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。經(jīng)估計(jì)其未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為600000元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。 鑒于在2005年12月31日該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為1 000 000元，而其可收回金額為600 000元，生產(chǎn)線的賬面價(jià)值

31、高于其可收回金額，因此，該生產(chǎn)線已經(jīng)發(fā)生了減值，因此，公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失400 000元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的3部機(jī)器中。 由于A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為l50 000元，因此，A機(jī)器分?jǐn)偭藴p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于150 000元。具體分?jǐn)傔^程如表9—4所示。 根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失50 000元、l31 250元和218 750元，賬務(wù)處理如下： 借：資產(chǎn)減值損失—機(jī)器A　　　　 50 000 　　　　　　　—機(jī)器B　　　　　131 250 　　　　　　　—機(jī)器C　　　　　218 750 　　

32、　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 —機(jī)器A　　　　 50 000 　　 　　　　　　 —機(jī)器B　　　　131 250 　　　　　　　　 —機(jī)器C　　　　218 750 (三)總部資產(chǎn)的減值測(cè)試 企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。 總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。 因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。 資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包

33、括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。 在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果有跡象表明某項(xiàng)總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價(jià)值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。 企業(yè)在對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理： （一）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額

34、，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組的減值損失處理順序和方法處理。 （二）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理： 首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失處理順序和方法處理。 其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧? 最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法處理。 P153 (四)會(huì)計(jì)處理 P

35、153 五、商譽(yù)的減值測(cè)試與處理 （一）商譽(yù)減值測(cè)試的基本要求 企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了時(shí)進(jìn)行減值測(cè)試。商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，不應(yīng)當(dāng)大于企業(yè)所確定的報(bào)告分部。 對(duì)于已經(jīng)分?jǐn)偵套u(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，不論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象，每年都應(yīng)當(dāng)通過比較包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值與可收回金額進(jìn)行減值測(cè)試。 企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，對(duì)于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料?/p>

36、關(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。 （二）商譽(yù)減值測(cè)試的方法與會(huì)計(jì)處理 在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理： 1.對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失 2. 再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。 減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者

37、資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與第四節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。 商譽(yù)減值的會(huì)計(jì)處理如下： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 存在少數(shù)股東權(quán)益情況下的商譽(yù)減值測(cè)試 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的商譽(yù)，不包括子公司歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)。但對(duì)相關(guān)的資產(chǎn)組（或者資產(chǎn)組組合，下同）進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi)，調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值與

38、其可收回金額（可收回金額的預(yù)計(jì)包括了少數(shù)股東在商譽(yù)中的權(quán)益價(jià)值部分）進(jìn)行比較，以確定資產(chǎn)組（包括商譽(yù)）是否發(fā)生了減值。 上述資產(chǎn)組如已發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行處理，但由于根據(jù)上述步驟計(jì)算的商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分，應(yīng)當(dāng)將該損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?，以確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失。 【例】某公司在A、B、C三地?fù)碛腥曳止?，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。 由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。 2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，

39、出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。 減值測(cè)試時(shí)，C分公司資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為520萬元（含合并商譽(yù)為20萬元）。 該公司計(jì)算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為400萬元。 假定C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項(xiàng)無形資產(chǎn)，其賬面價(jià)值分別為250萬元、150萬元和100萬元。 假定C資產(chǎn)組中各項(xiàng)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命相同。 要求：計(jì)算商譽(yù)、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制有關(guān)會(huì)計(jì)分錄?！敬鸢浮?本例中，C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝520萬元，可收回金額＝400萬元，發(fā)生減值120萬元。 C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽(yù)20萬元，余下的100萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。

40、 甲設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100÷（250+150+100）×250=50萬元 乙設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100÷（250+150+100）×150=30萬元 無形資產(chǎn)應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100÷（250+150+100）×100=20萬元 會(huì)計(jì)分錄： 借：資產(chǎn)減值損失 120 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 20 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 80 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20 [例3] ：某公司在A,B,C三地?fù)碛?家分公司，其中．C分公司是上年吸收合并的公司。這3

41、家分公司的經(jīng)管活動(dòng)由一個(gè)總部負(fù)責(zé)運(yùn)作。由于A、B C3家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這3家分公司確定為3個(gè)資產(chǎn)組。2005年12月1日，企業(yè)經(jīng)管所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化．出現(xiàn)資產(chǎn)減值跡象，需要進(jìn)行減值側(cè)試。 假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價(jià)位為150萬元，能夠按照各資產(chǎn)組帳面價(jià)值的比例進(jìn)行合理分?jǐn)?A 分公司的資產(chǎn)的使用壽命為10年，B,C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命為20年。減位測(cè)試時(shí)， A 、B C3個(gè)資產(chǎn)組的帳面價(jià)值分別為100萬元、150萬元和200萬元（其中合并商參為15萬元）。該公司計(jì)算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為219萬元．B分公司資產(chǎn)的可收回金級(jí)為1

42、56萬元C分公司資產(chǎn)的可收回金額為200萬元。 要求：進(jìn)行該公司的資產(chǎn)減值測(cè)試。 (1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組 分配的總部資產(chǎn)的帳面價(jià)值應(yīng)為：100 +2 x150 +2 x200=800（萬元） 總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的數(shù)額 150 x100/800=19（萬元） 總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的數(shù)碩 =150 x300/800 =56(萬元） 總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的數(shù)領(lǐng) =150 x 400/800 =75（萬元） 分配后各資產(chǎn)組的帳面價(jià)值為： A資產(chǎn)組的帳面價(jià)值=100+19=119(萬元） B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值

43、=150+56=206（萬元） C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值二200 +75 =275萬元） （2）進(jìn)行減值測(cè)試 （3）將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配 B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=50x56/206︾13.60（萬元）， 分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額= 50*150/206萬︾36。4 （萬元）。 C資產(chǎn)組中的資產(chǎn)減值額先沖減商譽(yù)15萬元，余下的分配給總部和C資產(chǎn)組。 分配給總部的資產(chǎn)減值=60 x75/275︾16.36(萬元）， 分配給C資產(chǎn)組本身的數(shù)額60 x200/275︾43.64（萬元） [例4]A企業(yè)在2007年1月1日收購了B企業(yè)80%的權(quán)

44、益，B企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為1500萬元。A企業(yè)在其合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)： 1）商譽(yù)400萬元（1600-80%×1500）； 2）B企業(yè)的公允價(jià)值為1500萬元的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)； 3）少數(shù)股東權(quán)益300萬元。 假定B企業(yè)的全部資產(chǎn)是產(chǎn)生現(xiàn)金流量的最小組合。2007年末，A企業(yè)確定B企業(yè)的可收回金額為1000萬元，B企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)采用直線法按10年計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。 如何對(duì)B企業(yè)進(jìn)行減值測(cè)試？如發(fā)生減值損失，應(yīng)如何分?jǐn)偅? 2007年末對(duì)B企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試 項(xiàng) 目 商譽(yù) 可辨認(rèn)凈資產(chǎn) 合計(jì) 賬面原值

45、 400 1500 1900 累計(jì)折舊 - （150） （150） 賬面價(jià)值總額 400 1350 1750 未確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益 100 - 100 賬面價(jià)值調(diào)整 500 1350 1850 可收回金額

46、 1000 減值損失 850 2007年末資產(chǎn)減值的分?jǐn)? 項(xiàng) 目 商譽(yù) 可辨認(rèn)凈資產(chǎn) 合計(jì) 賬面原值 400 1500 1900 累計(jì)折舊 - （150） （150） 賬面價(jià)值總額 400 1350 1750 減值損失分?jǐn)?/p>

47、 （400） （350） (750） 減值后的賬面價(jià)值 0 1000 1000 ①?zèng)_減商譽(yù)賬面價(jià)值 借：管理費(fèi)用 400 貸：商譽(yù) 400 ②資產(chǎn)減值處理 借：營業(yè)外支出 350 貸：相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目 350 【例題1】下列資產(chǎn)項(xiàng)目中，每年末必須進(jìn)行減值測(cè)試的有（??? ）。 A．使用壽命有限的無形資產(chǎn)???? B．投資性房

48、地產(chǎn) C．使用壽命不確定的無形資產(chǎn)?? ?D．固定資產(chǎn) 【答案】C【解析】企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在減值的跡象。只有存在資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象時(shí)，才進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算資產(chǎn)的可收回金額?？墒栈亟痤~低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。但因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。 【例題2】甲公司管理層2008年年末批準(zhǔn)的財(cái)務(wù)預(yù)算中與產(chǎn)品W生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的資料如表1所示（有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生于年末，各年末不存在與產(chǎn)品W相關(guān)的存貨，收入、支出均不含增值稅）： 甲公司會(huì)計(jì)處理如下： （1）2009年凈現(xiàn)金流量=（1000-50）-500-200-120=130（萬元） （2）2010年凈現(xiàn)金流量=（900+50-80）-450-190-110=120（萬元） （3）2011年凈現(xiàn)金流量=（800+80）-400-150-90+50=290（萬元）。 【例題3】下列各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中，在相應(yīng)資產(chǎn)的持有期間內(nèi)可以轉(zhuǎn)回的是( )。（2007年考題） A．固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 B．持有至到期投資減值準(zhǔn)備 C．商譽(yù)減值準(zhǔn)備 D．長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 【答案】B【解析】持有至到期投資減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回并計(jì)入當(dāng)期損益。