第14章 非貨幣性資產(chǎn)交換

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1、編號: 時間:2021年x月x日 書山有路勤為徑,學(xué)海無涯苦作舟 頁碼:第30頁 共30頁 第十四章 非貨幣性資產(chǎn)交換 非貨幣性資產(chǎn)交換是一種非經(jīng)常性的特殊交易行為,是交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。實務(wù)工作中,交易雙方通過非貨幣性資產(chǎn)交換一方面可以滿足各自生產(chǎn)經(jīng)營的需要,同時可在一定程度上減少貨幣性資產(chǎn)的流出。如某企業(yè)需要一項另一個企業(yè)擁有的設(shè)備,另一個企業(yè)需要上述企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品作為原材料,雙方就可能會出現(xiàn)非貨幣性資產(chǎn)交換的交易行為,同時也在一定程度上減少貨幣性資產(chǎn)的流出。非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)。

2、因此,換入資產(chǎn)成本的計量基礎(chǔ)以及對換出資產(chǎn)損益的確定與以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)不同,需要運用不同的計量基礎(chǔ)和判斷標(biāo)準(zhǔn)。 第一節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 一、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 非貨幣性資產(chǎn)是相對于貨幣性資產(chǎn)而言的。貸幣性資產(chǎn),是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn),包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)的最基本特征是其在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益,即貨幣金額是不固定的或不可確定的。例如,

3、企業(yè)持有固定資產(chǎn)的主要目的是用于生產(chǎn)經(jīng)營,通過折舊方式將其磨損價值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中,然后通過產(chǎn)品銷售獲利,固定資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益,即貨幣金額是不固定的或不可確定的。因此,固定資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。資產(chǎn)負(fù)債表列示的項目中屬于非貨幣性資產(chǎn)的項目通常包括存貨(原材料、包裝物、低值易耗、庫存商品、委托加工物資、委托代銷商品等),長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、無形資產(chǎn)等。 非貨幣性資產(chǎn)交換一般不涉及貨幣性資產(chǎn),或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)即補價。非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定,認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換,通常以補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例是否低于25%作

4、為參考比例,也就是說,支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值(或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例、或者收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值(或占換入資產(chǎn)公允價值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例低于25%的,視為非貨幣性資產(chǎn)交換;高于25%(含25%)的,視為貨幣性資產(chǎn)交換,適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》等相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定。 二、非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的交易和事項 本章所指非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及以下交易和事項: (一)與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產(chǎn)非互惠轉(zhuǎn)讓 所謂非互惠轉(zhuǎn)讓,是指企業(yè)將其擁有的非貨幣性資產(chǎn)無代價地轉(zhuǎn)讓給其所有者或其他企業(yè),或由其所有者或其他企業(yè)將非貨幣

5、性資產(chǎn)無代價地轉(zhuǎn)讓給企業(yè)。本章所述的非貨幣性資產(chǎn)交換是企業(yè)之間主要以非貨幣性資產(chǎn)形式的互惠轉(zhuǎn)讓,即企業(yè)取得一項非貨幣性資產(chǎn),必須以付出自己擁有的非貨幣性資產(chǎn)作為代價,而不是單方向的非互惠轉(zhuǎn)讓。實務(wù)中,與所有者的非互惠轉(zhuǎn)讓如以非貨幣性資產(chǎn)作為股利發(fā)放給股東等,屬于資本性交易,適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》。企業(yè)與所有者以外方面發(fā)生的非互惠轉(zhuǎn)讓,如政府無償提供非貨幣性資產(chǎn)給企業(yè)建造固定資產(chǎn),屬于政府以非互惠方式提供非貨幣性資產(chǎn),適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》。 (二)在企業(yè)合并、債務(wù)重組中和發(fā)行股票取得的非貨幣性資產(chǎn) 在企業(yè)合并、債務(wù)重組中取得的非貨幣性資產(chǎn),其成本確定

6、分別適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》;企業(yè)以發(fā)行股票形式取得的非貨幣性資產(chǎn),相當(dāng)于以權(quán)益工具換入非貨幣性資產(chǎn),其成本確定適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》。 第二節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計量 一、確認(rèn)和計量原則 在非貨幣性資產(chǎn)交換的情況下,不論是一項資產(chǎn)換入一項資產(chǎn)、一項資產(chǎn)換入多項資產(chǎn)、多項資產(chǎn)換入一項資產(chǎn),還是多項資產(chǎn)換入多項資產(chǎn),換入資產(chǎn)的成本都有兩種計量基礎(chǔ)。 (一)公允價值 非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列兩個條件的,應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本,公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損

7、益: 1.該項交換具有商業(yè)實質(zhì); 2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。資產(chǎn)存在活躍市場,是資產(chǎn)公允價值能夠可靠計量的明顯證據(jù),但不是唯一要求。屬于以下三種情形之一的,公允價值視為能夠可靠計量: (1)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場。 (2)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場、但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場。 (3)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場交易、采用估值技術(shù)確定的公允價值滿足一定的條件。采用估值技術(shù)確定的公允價值必須符合以下條件之一,視為能夠可靠計量: ①采用估值技術(shù)確定的公允價值估計數(shù)的變動區(qū)間很小。這種情況是指雖然企業(yè)通過估值技術(shù)確定的資產(chǎn)的公允價值

8、不是一個單一的數(shù)據(jù),但是介于一個變動范圍很小的區(qū)間內(nèi),可以認(rèn)為資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。 ②在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內(nèi),各種用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定。這種情況是指采用估值技術(shù)確定的資產(chǎn)公允價值在一個變動區(qū)間內(nèi),區(qū)間內(nèi)出現(xiàn)各種情況的概率或可能性能夠合理確定,企業(yè)可以采用類似《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》計算最佳估計數(shù)的方法,確定資產(chǎn)的公允價值,這種情況視為公允價值能夠可靠計量。 換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ),一般來說,取得資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照所放棄資產(chǎn)的對價來確定,在非貸幣性資產(chǎn)交換中,換出資產(chǎn)就是放棄的對

9、價,如果其公允價值能夠可靠確定,應(yīng)當(dāng)優(yōu)先考慮按照換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ);如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的,應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本,這種情況多發(fā)生在非貨幣性資產(chǎn)交換存在補價的情況,因為存在補價表明換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值不相等,一般不能直接以換出資產(chǎn)的公允價值作為換入資產(chǎn)的成本。 (二)賬面價值 不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換,應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費,作為換入資產(chǎn)的成本,無論是否支付補價,均不確認(rèn)損益;收到或支付的補價作為確定換入資產(chǎn)成本的調(diào)整因素,其中,收到補價方應(yīng)當(dāng)

10、以換出資產(chǎn)的賬面價值減去補價作為換入資產(chǎn)的成本;支付補價方應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值加上補價作為換入資產(chǎn)的成本。 二、商業(yè)實質(zhì)的判斷 非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì),是換入資產(chǎn)能夠采用公允價值計量的重要條件之一。在確定資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時,企業(yè)應(yīng)當(dāng)重點考慮由于發(fā)生了該項資產(chǎn)交換預(yù)期使企業(yè)未來現(xiàn)金流量發(fā)生變動的程度,通過比較換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)預(yù)計產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量或其現(xiàn)值,確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)。只有當(dāng)換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量或其現(xiàn)值兩者之間的差額較大時,才能表明交易的發(fā)生使企業(yè)經(jīng)濟狀況發(fā)生了明顯改變時,非貨幣性資產(chǎn)交換因而具有商業(yè)實質(zhì)。 (一)判斷條件 企業(yè)發(fā)

11、生的非貨幣性資產(chǎn)交換,符合下列條件之一的,視為具有商業(yè)實質(zhì): 1.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同 換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同,通常包括但不僅限于以下幾種情況: (1)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、金額相同,時間不同。比如,某企業(yè)以一批存貨換入一項設(shè)備,因存貨流動性強,能夠在較短的時間內(nèi)產(chǎn)生現(xiàn)金流量,設(shè)備作為固定資產(chǎn)要在較長的時間內(nèi)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量,兩者產(chǎn)生現(xiàn)金流量的時間相差較大,則可以判斷上述存貨與固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量顯著不同,因而該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。 (2)未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同,風(fēng)險不同。比如,A企業(yè)以其

12、用于經(jīng)營出租的一幢公寓樓,與B企業(yè)同樣用于經(jīng)營出租的一幢公寓樓進行交換,兩幢公寓樓的租期、每期租金總額均相同,但是A企業(yè)是租給一家財務(wù)及信用狀況良好的企業(yè)(該企業(yè)租用該公寓是給其單身職工居?。?,B企業(yè)的客戶則都是單個租戶,相比較而言,A企業(yè)取得租金的風(fēng)險較小,B企業(yè)由于租給散戶,租金的取得依賴于各單個租戶的財務(wù)和信用狀況。因此,兩者現(xiàn)金流量流入的風(fēng)險或不確定性程度存在明顯差異,則兩幢公寓樓的未來現(xiàn)金流量顯著不同,進而可判斷該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。 (3)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間相同,金額不同。比如,某企業(yè)以一項商標(biāo)權(quán)換入另一企業(yè)的一項專利技術(shù),預(yù)計兩項無形資產(chǎn)的使用壽命相同,在使用壽命

13、內(nèi)預(yù)計為企業(yè)帶來的現(xiàn)金流量總額相同,但是換入的專利技術(shù)是新開發(fā)的,預(yù)計開始階段產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量明顯少于后期,而該企業(yè)擁有的商標(biāo)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量比較均衡,兩者產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額差異明顯,則上述商標(biāo)權(quán)與專利技術(shù)的未來現(xiàn)金流量顯著不同,因而該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。 2.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同,且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的 企業(yè)如按照上述第一個條件難以判斷某項非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì),即可根據(jù)第二個條件,通過計算換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進行比較后判斷。資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值,應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程和最終處置時預(yù)計產(chǎn)

14、生的稅后未來現(xiàn)金流量,選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對預(yù)計未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)后的金額加以確定,即國際財務(wù)報告準(zhǔn)則所稱的“主體特定價值”。 從市場參與者的角度分析,換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面可能相同或相似,伹是,鑒于換入資產(chǎn)的性質(zhì)和換入企業(yè)經(jīng)營活動的特征等因素,換入資產(chǎn)與換入企業(yè)其他現(xiàn)有資產(chǎn)相結(jié)合,能夠比換出資產(chǎn)產(chǎn)生更大的作用,使換入企業(yè)受該換入資產(chǎn)影響的經(jīng)營活動部分產(chǎn)生的現(xiàn)金流量,與換出資產(chǎn)明顯不同,即換入資產(chǎn)對換入企業(yè)的使用價值與換出資產(chǎn)對該企業(yè)的使用價值明顯不同,使換入資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出資產(chǎn)發(fā)生明顯差異,因而表明該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。 某企業(yè)以一項專利

15、權(quán)換入另一企業(yè)擁有的長期股權(quán)投資,假定從市場參與者來看,該項專利權(quán)與該項長期股權(quán)投資的公允價值相同,兩項資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間和金額亦相同,但是,對換入企業(yè)來講,換入該項長期股權(quán)投資使該企業(yè)對被投資方由重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)系,從而對換入企業(yè)產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的專利權(quán)有較大差異;另一企業(yè)換入的專利權(quán)能夠解決生產(chǎn)中的技術(shù)難題,從而對換入企業(yè)產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的長期股權(quán)投資有明顯差異,因而該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。 (二)關(guān)聯(lián)方之間交換資產(chǎn)與商業(yè)實質(zhì)的關(guān)系 在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時,企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可

16、能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。 第三節(jié) 非貨幣牲資產(chǎn)交換的會計處理 一、以公允價值計量的會計處理 非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本,除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值比換出資產(chǎn)公允價值更加可靠, 在以公允價值計量的情況下,不論是否涉及補價,只要換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不相同,就一定會涉及損益的確認(rèn),因為非貨幣性資產(chǎn)交換損益通常是換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額,通過非貨幣性資產(chǎn)交換予以實現(xiàn)。 非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理,視換出資產(chǎn)的類別不同而有所區(qū)別: 1.換出資

17、產(chǎn)為存貨的,應(yīng)當(dāng)視同銷售處理,根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》按照公允價值確認(rèn)銷售收入,同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本,相當(dāng)于按照公允價值確認(rèn)的收入和按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)的成本之間的差額,也即換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額,在利潤表中作為營業(yè)利潤的構(gòu)成部分予以列示。 2.換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的,換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額,計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。 3.換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的,換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額,計入投資收益。 換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)涉及相關(guān)稅費的,如換出存貨視同銷售計算的銷項稅額,換入資產(chǎn)作為存貨應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的可抵扣增值稅進項稅額,以及換出固定資產(chǎn)、無

18、形資產(chǎn)視同轉(zhuǎn)讓應(yīng)交納的營業(yè)稅等,按照相關(guān)稅收規(guī)定計算確定。 (一)不涉及補價的情況 【例14-1】 20×8年9月,A公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的一臺設(shè)備交換B打印機公司生產(chǎn)的一批打印機,換入的打印機作為固定資產(chǎn)管理。A、B公司均為增值稅一般納稅人,適用的增值稅稅率為17%。設(shè)備的賬面原價為150萬元,在交換日的累計折舊為45萬元,公允價值為90萬元。打印機的賬面價值為110萬元,在交換日的市場價格為90萬元,計稅價格等于市場價格。B公司換入A公司的設(shè)備是生產(chǎn)打印機過程中需要使用的設(shè)備。 假設(shè)A公司此前沒有為該項設(shè)備計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,整個交易過程中,除支付運雜費15 000元外,沒有發(fā)生其

19、他相關(guān)稅費。假設(shè)B公司此前也沒有為庫存打印機計提存貨跌價準(zhǔn)備,其在整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費。 分析:整個資產(chǎn)交換過程沒有涉及收付貨幣性資產(chǎn),因此,該項交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。本例是以存貨換入固定資產(chǎn),對A公司來講,換入的打印機是經(jīng)營過程中必須的資產(chǎn),對B公司來講,換入的設(shè)備是生產(chǎn)打印機過程中必須使用的機器,兩項資產(chǎn)交換后對換入企業(yè)的特定價值顯著不同,兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì);同時,兩項資產(chǎn)的公允價值都能夠可靠地計量,符合以公允價值計量的兩個條件,因此,A公司和B公司均應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ),確定換入資產(chǎn)的成本,并確認(rèn)產(chǎn)生的損益。 A公司的賬務(wù)處理如下: A

20、公司換入資產(chǎn)的增值稅進項稅額=900 000×17%=153 000(元) 換出設(shè)備的增值稅銷項稅額=900 000×17%=153 000(元) 借:固定資產(chǎn)清理 1 050 000 累計折舊 450 000 貸:固定資產(chǎn)——設(shè)備 1 500 000 借:固定資產(chǎn)清理 15 000 貸:銀行存款

21、 15 000 借:固定資產(chǎn)——打印機 900 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 153 000 營業(yè)外支出 165 000 貸:固定資產(chǎn)清理 1 065 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 153 000 B公司的賬務(wù)處理如下: 根據(jù)增值稅的有關(guān)規(guī)定,企業(yè)以庫存商品換入其他資產(chǎn),視同銷售行為發(fā)應(yīng)計算增值稅銷項稅額,繳納增值稅。 換出打印機的增值稅銷項稅額=90

22、0 000×17%=153 000(元) 換入設(shè)備的增值稅進項稅額=900 000×17%=153 000(元) 借:固定資產(chǎn)——設(shè)備 900 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 153 000 貸:主營業(yè)務(wù)收入 900 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 153 000 借:主營業(yè)務(wù)成本 1 100 000 貸:庫存商品——打印機 1

23、 100 000 【例14-2】 20×9年10月,為了提高產(chǎn)品質(zhì)量,甲電視機公司以其持有的對乙公司的長期股權(quán)投資交換丙電視機公司擁有的一項液晶電視屏專利技術(shù)。在交換日,甲公司持有的長期股權(quán)投資賬面余額為800萬元,已計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備余額為60萬元,在交換日的公允價值為600萬元;丙公司專利技術(shù)的賬面原價為800萬元,累計已攤銷金額為160萬元,已計提減值準(zhǔn)備為30萬元,在交換日的公允價值為600萬元。丙公司原已持有對乙公司的長期股權(quán)投資,從甲公司換入對乙公司的長期股權(quán)投資后,使乙公司成為丙公司的聯(lián)營企業(yè)。稅務(wù)機關(guān)核定丙公司為交換專利技術(shù)需要繳納營業(yè)稅: 6 000 000×5%=

24、300 000(元) 分析;該項資產(chǎn)交換沒有涉及收付貨幣性資產(chǎn),因此屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。本例屬于以長期股權(quán)投資換入無形資產(chǎn)。對甲公司來講,換入液晶電視屏專利技術(shù)能夠大幅度改善產(chǎn)品質(zhì)量,相對于對乙公司的長期股權(quán)投資來講,預(yù)計未來現(xiàn)金流量的時間、金額和風(fēng)險均不相同;對丙公司來講,換入對乙公司的長期股權(quán)投資,使其對乙公司的關(guān)系由既無控制、共同控制或重大影響,改變?yōu)榫哂兄卮笥绊?,因而可通過參與乙公司的財務(wù)和經(jīng)營政策等方式對其施加重大影響,增加了藉此從乙公司經(jīng)營活動中獲取經(jīng)濟利益的權(quán)力,與專利技術(shù)預(yù)計產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量在時間、風(fēng)險和金額方面都有所不同。因此,該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì);同時,兩項資

25、產(chǎn)的公允價值都能夠可靠地計量,符合以公允價值計量的條件。甲公司和丙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本,并確認(rèn)產(chǎn)生的損益。 甲公司的賬務(wù)處理如下: 借:無形資產(chǎn)——專利權(quán) 6 000 000 長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 600 000 投資收益 1 400 000 貸:長期股權(quán)投資 8 000 000 丙公司的賬務(wù)處理如下: 借:長期股權(quán)投資

26、 6 000 000 累計攤銷 1 600 000 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 300 000 營業(yè)外支出 400 000 貸:無形資產(chǎn)——專利權(quán) 800 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 300 000 (二)涉及補價的情況 在以公允價值確定換入資產(chǎn)成本的情況下,發(fā)生補價的,支付補價方和收到補價方應(yīng)當(dāng)分別情

27、況處理: 1.支付補價方:應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補價(即換入資產(chǎn)的公允價值)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費,作為換入資產(chǎn)的成本;換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價值加支付的補價、應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額,應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。 2.收到補價方:應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)的公允價值(或換出資產(chǎn)的公允價值減去補價)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費,作為換入資產(chǎn)的成本;換入資產(chǎn)成本加收到的補價之和與換出資產(chǎn)賬面價值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額,應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。 在涉及補價的情況下,對于支付補價方而言,作為補價的貨幣性資產(chǎn)構(gòu)成換入資產(chǎn)所放棄對價的一部分,對于收到補價方而言,作為補價的貨幣性資產(chǎn)構(gòu)成換入資產(chǎn)的一部分。 【例14

28、-3】 甲公司與乙公司經(jīng)協(xié)商,甲公司以其擁有的用于經(jīng)營出租目的的一幢公寓樓與乙公司持有的交易目的的股票投資交換。甲公司的公寓樓符合投資性房地產(chǎn)定義,但公司未采用公允價值模式計量。在交換日,該幢公寓樓的賬面原價為9 000萬元,已提折舊1 500萬元,未計提減值準(zhǔn)備,在交換日的公允價值和計稅價格均為8 000萬元,營業(yè)稅稅率為5%;乙公司持有的交易目的的股票投資賬面價值為6 000萬元,乙公司對該股票投資采用公允價值模式計量,在交換日的公允價值為7 500萬元,由于甲公司急于處理該幢公寓樓,乙公司僅支付了450萬元給甲公司。乙公司換入公寓樓后仍然繼續(xù)用于經(jīng)營出租目的,并擬采用公允價值計量模式,甲

29、公司換入股票投資后也仍然用于交易目的。轉(zhuǎn)讓公寓樓的營業(yè)稅尚未支付,假定除營業(yè)稅外,該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。 分析:該項資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn),即補價450萬元。 對甲公司而言,收到的補價450萬元÷?lián)Q出資產(chǎn)的公允價值7 950萬元(換入股票投資公允價值7 500萬元+收到的補價450萬元)=5.7%<25%,屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。 對乙公司而言,支付的補價450萬元÷?lián)Q入資產(chǎn)的公允價值8 000萬元=5.6%<25%,屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。 本例屬于以投資性房地產(chǎn)換入以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。對甲公司而言,換入交易目的的股票投資使得企業(yè)可以在希望變現(xiàn)時

30、取得現(xiàn)金流量,但風(fēng)險程度要比租金稍大,用于經(jīng)營出租目的的公寓樓,可以獲得穩(wěn)定均衡的租金流,但是不能滿足企業(yè)急需大量現(xiàn)金的需要。因此,交易性股票投資帶來的未來現(xiàn)金流量在時間、風(fēng)險方面與用于出租的公寓樓帶來的租金流有顯著區(qū)別,因而可判斷兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。同時,股票投資和公寓樓的公允價值均能夠可靠地計量,因此,甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本,并確認(rèn)產(chǎn)生的損益。 甲公司的賬務(wù)處理如下: 借:其他業(yè)務(wù)成本 75 000 000 投資性房地產(chǎn)累計折舊 15 000 000

31、貸:投資性房地產(chǎn) 90 000 000 借:營業(yè)稅金及附加 (80000000×5)4 000 000 貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 4 000 000 借:交易性金融資產(chǎn) 75 000 000 銀行存款 4 500 000 貸:其他業(yè)務(wù)收入 79 500 000 乙公司的賬務(wù)處理如下: 借:投資性房地產(chǎn)

32、 80 000 000 貸:交易性金融資產(chǎn) 60 000 000 銀行存款 4 500 000 投資收益 15 500 000 二、以換出資產(chǎn)賬面價值計量的會計處理 非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì),或者雖然具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)成本,無論是否支付補價,均不確認(rèn)損益。 一般來講,如果換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允

33、價值都不能可靠計量時,該項非貨幣性資產(chǎn)交換通常不具有商業(yè)實質(zhì),因為在這種情況下,很難比較兩項資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量在時間、風(fēng)險和金額方面的差異,很難判斷兩項資產(chǎn)交換后對企業(yè)經(jīng)濟狀況改變所起的不同效用。因而,此類資產(chǎn)交換通常不具有商業(yè)實質(zhì)。 【例14-4】 丙公司擁有一臺專有設(shè)備,該設(shè)備賬面原價450萬元,已計提折舊330萬元,丁公司擁有一項長期股權(quán)投資,賬面價值90萬元,兩項資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)備。丙公司決定以其專有設(shè)備交換丁公司的長期股權(quán)投資,該專有設(shè)備是生產(chǎn)某種產(chǎn)品必需的設(shè)備。由于專有設(shè)備系當(dāng)時專門制造、性質(zhì)特殊,其公允價值不能可靠計量;丁公司擁有的長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報價,其公允

34、價值也不能可靠計量。經(jīng)雙方商定,丁支付了20萬元補價。假定交易不考慮相關(guān)稅費。 分析:該項資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn),即補價20萬元。對丙公司而言,收到的補價20萬元÷?lián)Q出資產(chǎn)賬面價值120萬元= 16.7%<25%。因此,該項交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換,丁公司的情況也類似。由于兩項資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量,因此,丙、丁公司換入資產(chǎn)的成本均應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價值確定。 丙公司的賬務(wù)處理如下:

35、借:固定資產(chǎn)清理 1 200 000 累計折舊 3 300 000 貸:固定資產(chǎn)——專有設(shè)備 4 500 000 借:長期股權(quán)投資 1 000 000 銀行存款 200 000 貸:固定資產(chǎn)清理 1 200 000 丁公司的賬務(wù)處理如下: 借:固定資

36、產(chǎn)——專有設(shè)備 1 100 000 貸:長期股權(quán)投資 900 000 銀行存款 200 000 從上例可以看出,盡管丁公司支付了20萬元補價,但由于整個非貨幣性資產(chǎn)交換是以賬面價值為基礎(chǔ)計量的,支付補價方和收到補價方均不確認(rèn)損益。對丙公司而言,換入資產(chǎn)是長期股權(quán)投資和銀行存款20萬元,換出資產(chǎn)專有設(shè)備的賬面價值為120(450-330)萬元,因此,長期股權(quán)投資的成本就是換出設(shè)備的賬面價值減去貨幣性補價的差額,即100(120-

37、20)萬元;對丁公司而言,換出資產(chǎn)是長期股權(quán)投資和銀行存款20萬元,換入資產(chǎn)專有設(shè)備的成本等于換出資產(chǎn)的賬面價值,即110(90+20)萬元。由此可見,在以賬面價值計量的情況下,發(fā)生的補價是用來調(diào)整換入資產(chǎn)的成本,不涉及確認(rèn)損益問題。 三、涉及多項非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理 企業(yè)以一項非貨幣性資產(chǎn)同時換入另一企業(yè)的多項非貨幣性資產(chǎn),或同時以多項非貨幣性資產(chǎn)換入另一企業(yè)的一項非貨幣性資產(chǎn),或以多項非貨幣性資產(chǎn)同時換入多項非貨幣性資產(chǎn),也可能涉及補價。涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換,企業(yè)無法將換出的某一資產(chǎn)與換入的某一特定資產(chǎn)相對應(yīng)。與單項非貨幣性資產(chǎn)之間的交換一樣,涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)

38、交換的計量,企業(yè)也應(yīng)當(dāng)首先判斷是否符合以公允價值計量的兩個條件,再分別情況確定各項換入資產(chǎn)的成本。 涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換一般可以分為以下幾種情況: 1.資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)、且各項換出資產(chǎn)和各項換入資產(chǎn)的公允價值均能夠可靠計量。在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價值總額為基礎(chǔ)確定,除非有確鑿證據(jù)證明換入資產(chǎn)的公允價值總額更可靠。各項換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例,對換入資產(chǎn)總成本進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。 2.資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)、且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量、換出資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量。在這種情況下

39、,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換入資產(chǎn)的公允價值總額為基礎(chǔ)確定,各項換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例,對換入資產(chǎn)總成本進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。 3.資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)、換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量、但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量。在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價值總額為基礎(chǔ)確定,各項換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項換入資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例,對按照換出資產(chǎn)公允價值總額確定的換入資產(chǎn)總成本進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。 4.資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)、或換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量。

40、在這種情況下,換入資產(chǎn)的總成本應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價值總額為基礎(chǔ)確定,各項換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照各項換入資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)的賬面價值總額的比例,對按照換出資產(chǎn)賬面價值總額為基礎(chǔ)確定的換入資產(chǎn)總成本進行分配,確定各項換入資產(chǎn)的成本。 實際上,上述第1、3種情況,換入資產(chǎn)總成本都是按照公允價值計量的,但各單項換入資產(chǎn)成本的確定,視各單項換入資產(chǎn)的公允價值能否可靠計量而分別情況處理;第4種情況屬于不符合公允價值計量的條件,換入資產(chǎn)總成本按照換出資產(chǎn)賬面價值總額確定,各單項換入資產(chǎn)成本的確定,按照各單項換入資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例確定。 (一)以公允價值計量的情況

41、 【例14-5】 甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人,適用的增值稅稅率均為17%。20×9年8月,為適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要,經(jīng)協(xié)商,甲公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的廠房、設(shè)備以及庫存商品換入乙公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的辦公樓、小汽車、客運汽車。甲公司廠房的賬面原價為1 500萬元,在交換日的累計折舊為300萬元,公允價值為1 000萬元;設(shè)備的賬面原價為600萬元,在交換日的累計折舊為480萬元,公允價值為100萬元;庫存商品的賬面余額為300萬元,交換日的市場價格為350萬元,市場價格等于計稅價格。乙公司辦公樓的賬面原價為2 000萬元,在交換日的累計折舊為1 000萬元,公允價值為1 100萬元

42、;小汽車的賬面原價為300萬元,在交換日的累計折舊為190萬元,公允價值為159.5萬元;客運汽車的賬面原價為300萬元,在交換日的累計折舊為180萬元,公允價值為150萬元。乙公司另外向甲公司支付銀行存款61 385萬元,其中包括由于換出和換入資產(chǎn)公允價值不同而支付的補價40.5萬元,以及換出資產(chǎn)銷項稅額與換入資產(chǎn)進項稅額的差額23.885萬元。 假定甲公司和乙公司都沒有為換出資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備;營業(yè)稅稅率為5%;甲公司換入乙公司的辦公樓、小汽車、客運汽車均作為固定資產(chǎn)使用和管理;乙公司換入甲公司的廠房、設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用和管理,換入的庫存商品作為原材料使用和管理。甲公司開具了增值稅專用發(fā)

43、票。 分析:本例涉及收付貨幣性資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)計算甲公司收到的貨幣性資產(chǎn)占甲公司換出資產(chǎn)公允價值總額的比例(等于乙公司支付的貨幣性資產(chǎn)占乙公司換入資產(chǎn)公允價值與支付的補價之和的比例),即: 40.5萬元÷(1 000+100+350)萬元=2.79%<25% 可以認(rèn)定這一涉及多項資產(chǎn)的交換行為屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。對于甲公司而言,為了拓展運輸業(yè)務(wù),需要小汽車、客運汽車等,乙公司為了擴大產(chǎn)品生產(chǎn),需要廠房、設(shè)備和原材料,換入資產(chǎn)對換入企業(yè)均能發(fā)揮更大的作用。因此,該項涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì);同時,各單項換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均能可靠計量,因此,甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值

44、為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的總成本,確認(rèn)產(chǎn)生的相關(guān)損益。同時,按照各單項換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例,確定各單項換入資產(chǎn)的成本。 甲公司的賬務(wù)處理如下: (1)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定: 換出庫存商品的增值稅銷項稅額=350×17%= 59.5(萬元) 換出設(shè)備的增值稅銷項稅額=100×17%=17(萬元) 換入小汽車、客運汽車的增值稅進項稅額=(159.5+150)×17% =52.615(萬元) 換出廠房的營業(yè)稅稅額=1 000×5%=50(萬元) (2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額: 換出資產(chǎn)公允價值總額=1 000+100+350=1 450(萬元) 換入

45、資產(chǎn)公允價值總額=1 100+159.5+150=1 409.5(萬元) (3)計算換入資產(chǎn)總成本: 換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值-補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費 =1 450-40.5+0=1 409.5(萬元) (4)計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例: 辦公樓公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=1 100÷1 409.5=78% 小汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=159.5÷1 409.5=11.4% 客運汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=150÷1 409.5=10.6% (5)計算確定換入各項資產(chǎn)的成本: 辦公樓的成本:1

46、409.5×78%=1 099.41(萬元) 小汽車的成本:1 409.5×11.4%=160.68(萬元) 客運汽車的成本:1 409.5×10.6%=149.41(萬元) (6)會計分錄: 借:固定資產(chǎn)清理 13 200 000 累計折舊 7 800 000 貸:固定資產(chǎn)——廠房 15 000 000 ——設(shè)備 6 000 000 借:固定資產(chǎn)清理

47、 500 000 貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 500 000 借:固定資產(chǎn)——辦公樓 10 994 100 ——小汽車 1 606 800 ——客運汽車 1 494 100 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 526 150 銀行存款 643 850 營業(yè)外支出

48、2 700 000 貸:固定資產(chǎn)清理 13 700 000 主營業(yè)務(wù)收入 3 500 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 765 000 借:主營業(yè)務(wù)成本 3 000 000 貸:庫存商品 3 000 000 乙公司的賬務(wù)處理如下: (1)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定: 換入資產(chǎn)原材料的增值稅進項稅額=350×17%=59.5(萬元) 換入設(shè)備的增值稅進項稅額=

49、100×17%=17(萬元) 換出小汽車、客運汽車的增值稅銷項稅額=(159.5+150)×17% =52.615(萬元) 換出辦公樓的營業(yè)稅稅額=1 100×5%=55(萬元) (2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額: 換入資產(chǎn)公允價值總額=1 000+100+350=1 450(萬元) 換出資產(chǎn)公允價值總額=1 100+159.5+150=1409.5(萬元) (3)確定換入資產(chǎn)總成本: 換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值+支付的補價-可抵扣的增值稅進項稅額=1 409.5+40.5-0=1 450(萬元) (4)計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例

50、: 廠房公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=1 000÷1 450=69% 設(shè)備公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=100÷1 450=6.9% 原材料公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=350÷1 450=24.1% (5)計算確定換入各項資產(chǎn)的成本: 廠房的成本:1 450×69%=1 000.5(萬元) 設(shè)備的成本:1 450×6.9%=100.05(萬元) 原材料的成本:1 450×24.1%=349.45(萬元) (6)會計分錄: 借:固定資產(chǎn)清理 12 300 000 累計折舊

51、 13 700 000 貸:固定資產(chǎn)——辦公樓 20 000 000 ——小汽車 3 000 000 ——客運汽車 3 000 000 借:固定資產(chǎn)清理 550 000 貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 550 000 借:固定資產(chǎn)——廠房 10 005 000 ——設(shè)備 1 000

52、 500 原材料 3 494 500 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 765 000 貸:固定資產(chǎn)清理 12 850 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 526 150 銀行存款 643 850 營業(yè)外收入 1245 000 (二)以賬面價值計量的情況 【例14-6】 20×9年5月,甲公司因經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生較大轉(zhuǎn)變,產(chǎn)品

53、結(jié)構(gòu)發(fā)生較大調(diào)整,原生產(chǎn)其產(chǎn)品的專有設(shè)備、生產(chǎn)該產(chǎn)品的專利技術(shù)等已不符合生產(chǎn)新產(chǎn)品的需要,經(jīng)與乙公司協(xié)商,將其專用設(shè)備連同專利技術(shù)與乙公司正在建造過程中的一幢建筑物、對丙公司的長期股權(quán)投資進行交換。甲公司換出專有設(shè)備的賬面原價為1 200萬元,已提折舊750萬元;專利技術(shù)賬面原價為450萬元,已攤銷金額為270萬元。乙公司在建工程截止到交換日的成本為525萬元,對丙公司的長期股權(quán)投資賬面余額為150萬元。由于甲公司持有的專有設(shè)備和專利技術(shù)市場上已不多見。因此,公允價值不能可靠計量。乙公司的在建工程因完工程度難以合理確定,其公允價值不能可靠計量,由于丙公司不是上市公司,乙公司對丙公司長期股權(quán)投資

54、的公允價值也不能可靠計量。假定甲、乙公司均未對上述資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。 分析:本例不涉及收付貨幣性資產(chǎn),屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。由于換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量,甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價值總額作為換入資產(chǎn)的成本,各項換入資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按各項換入資產(chǎn)的賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例分配后確定。 甲公司的賬務(wù)處理如下: (1)根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定: 換出專用設(shè)備的增值稅銷項稅額=(1 200-750)×17%=76.5(萬元) 換出專利技術(shù)的營業(yè)稅=(450-270)×5%=9(萬元) (2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)賬面價值總額: 換入資產(chǎn)賬面價值總額=525+1

55、50=675(萬元) 換出資產(chǎn)賬面價值總額=(1 200-750)+(450-270)=630(萬元) (3)確定換入資產(chǎn)總成本: 換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價值總額=630(萬元) (4)計算各項換入資產(chǎn)賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例: 在建工程占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=525÷675=77.8% 長期股權(quán)投資占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=150÷675=22.2% (5)確定各項換入資產(chǎn)成本: 在建工程成本=630×77.8%=490.14(萬元) 長期股權(quán)投資成本=630×22.2%=139.86(萬元) (6)會計分錄: 借:固定資產(chǎn)清理

56、 4 500 000 累計折舊 7 500 000 貸:固定資產(chǎn)——專有設(shè)備 12 000 000 借:在建工程 4 901 400 長期股權(quán)投資 1 398 600 累計攤銷 2 700 000 營業(yè)外支出 765

57、 000 貸:固定資產(chǎn)清理 4 500 000 應(yīng)交稅費一應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 765 000 無形資產(chǎn)——專利技術(shù) 4 500 000 借:營業(yè)外支出 90 000 貸:應(yīng)交稅費一應(yīng)交營業(yè)稅 90 000 乙公司的賬務(wù)處理如下: (1)根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定: 換入專用設(shè)備的增值稅進項稅額(1 200-750)×17%=76.5(萬元) 換出在建建筑物的營業(yè)稅=5 250 000×5%=26.

58、25(萬元) (2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)賬面價值總額: 換入資產(chǎn)賬面價值總額=(1 200-750)+(450-270)=630(萬元) 換出資產(chǎn)賬面價值總額=525+150=675(萬元) (3)確定換入資產(chǎn)總成本: 換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價值總額=675(萬元) (4)計算各項換入資產(chǎn)賬面價值占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例: 專有設(shè)備占換入資產(chǎn)賤面價值總額的比例=450÷630=71.4% 專有技術(shù)占換入資產(chǎn)賬面價值總額的比例=180÷630=28.6% (5)確定各項換入資產(chǎn)成本: 專有設(shè)備成本=675×71.4%=481.95(萬元) 專利技術(shù)成本=675×

59、28.6%=193.05(萬元) (6)會計分錄: 借:固定資產(chǎn)——專有設(shè)備 4 819 500 無形資產(chǎn)——專利技術(shù) 1 930 500 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 765 000 貸:在建工程 5 250 000 長期股權(quán)投資 1 500 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 262 500 營業(yè)外收入 502 500 -、債務(wù)重組的定義 在市場經(jīng)濟條件下,競爭日趨激烈,企業(yè)為此需要不斷地根據(jù)環(huán)境的變化,調(diào)整經(jīng)營策略,防范和控制經(jīng)營及財務(wù)風(fēng)險。但有時,由于各種因素(包括內(nèi)部和外部)的影響,企業(yè)可能出現(xiàn)一些暫時性或嚴(yán)重的財務(wù)困難,致使資金周轉(zhuǎn)不靈,難以按期償還債務(wù)。在此情況下,作為債權(quán)人,一種方式是可以通過法律程序,要求債務(wù)人破產(chǎn),以清償債務(wù);另一種方式,可以通過互相協(xié)商,以債務(wù)重組的方式,債權(quán)人作出某些讓步,使紐’務(wù)人減輕負(fù)擔(dān),渡過難關(guān)。 第 30 頁 共 30 頁

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