人民大學(xué)出版社戴德明老師版高級會計學(xué)（第六版）講義第三講債務(wù)重組

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1、 第三講 債務(wù)重組（見教材第六版第11章） 一、基礎(chǔ)理論部分 （一）債務(wù)重組的性質(zhì) ------債務(wù)重組的定義解釋。 債務(wù)重組的兩個重要條件： ――債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難；困難的表現(xiàn)見； ――債權(quán)人作出讓步。讓步的主要表現(xiàn)為3點。 若不滿足這樣的條件，就不是這么回事了。比如： －－債務(wù)人沒有遇到財務(wù)困難； －－債權(quán)人沒有讓步。 當(dāng)然這也可能仍是債務(wù)重組，但不是這里所述的債務(wù)重組。 與這兩個條件的相關(guān)事項（主要是企業(yè)清算、改組時的債務(wù)重組）及其不同的會計處理要求淺說。 ――其實，這樣的問題與非貨幣性資產(chǎn)交換相關(guān)最為緊密。（這兩個準則的產(chǎn)生背景及其在會計準則

2、體系中的特殊情況說明） ――過去的和現(xiàn)在的債務(wù)重組與非貨幣性資產(chǎn)交換舉例解說。 （二）債務(wù)重組的方式 ――以資產(chǎn)清償債務(wù)。 ――將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（即“債轉(zhuǎn)股”）。 ――修改其他債務(wù)條件及其包括的具體內(nèi)容。范圍較廣。 ――上述各種方式的組合（既可是單項的，也可以是總合的）。 理論分析略（自己考慮）。 （3） 重組損益的確認、計量和報告 我國會計準則關(guān)于債務(wù)重組的計量是以公允價值為依據(jù)的。即： －－聯(lián)系債權(quán)人和債務(wù)人的、作為償債媒介的非貨幣性資產(chǎn)的計價以公允價值為依據(jù)。 －－這樣就要確定由于債務(wù)重組而形成的、需要本期損益承擔(dān)的重組損益。 －－又由于“吃虧”的總是債權(quán)人

3、，“占便宜”的總是債務(wù)人，因此，重組收益對債權(quán)人來說總是損失，對債務(wù)人來說則總是收益。 對此原有的爭論：重組損益是作為當(dāng)期損益而記入利潤表，還是作為所有者權(quán)益的資本公積（綜合收益）而記入資產(chǎn)負債表?，F(xiàn)在呢？ 二、實際業(yè)務(wù)處理 無論從債務(wù)人、還是債權(quán)人的角度分析，都包括以下兩點： ――計價方式的確定；結(jié)論：若是非貨幣性資產(chǎn)，采用公允價值。 ――計入本期損益的方式；結(jié)論：債權(quán)人記入營業(yè)外支出；債務(wù)人記入營業(yè)外收入。 相對而言，債權(quán)人的賬務(wù)處理還要多一個資產(chǎn)減值準備，亦即計提的壞賬準備。 （一）以現(xiàn)金償還債務(wù) 【例1】的解釋： ――支付和取得的銀行存款數(shù)額一致，這

4、是必然的； ――減少的債權(quán)和債務(wù)也一致，這也是必然的； ――但是，營業(yè)外收入和營業(yè)外支出數(shù)額不一致，其原因是債權(quán)人的營業(yè)外支出加上壞賬準備，等于債務(wù)人的營業(yè)外收入。所以，雙方在總的記入本期損益的數(shù)額是一致的。 （二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù) 【例2】的解釋： ――對非現(xiàn)金資產(chǎn)，“對內(nèi)”采用歷史成本；“對外”采用公允價值為主的計價方式，這是必然的； ――對不同的有形資產(chǎn)，按照不同的渠道計入本期損益，即記入營業(yè)利潤、營業(yè)外收支、投資收益。這也是必然的； ――也會有相關(guān)的稅費確定事項； ――再就是，營業(yè)外收入和營業(yè)外支出數(shù)額不一致，債權(quán)人的營業(yè)外支出是資產(chǎn)公允價值與抵減債權(quán)的差額，

5、債務(wù)人的營業(yè)外收入則可有多方因素。 對這樣的會計處理后進行分析可知：這其實是由固定資產(chǎn)清理和關(guān)于凈值償債兩方面的經(jīng)濟業(yè)務(wù)組成。 固定資產(chǎn) 240000 240000 固定資產(chǎn)清理 應(yīng)付票據(jù) 164000 207000 207000 累計折舊 60000 60000 162000

6、 營業(yè)外收入 固定資產(chǎn)減值準備 17000 18000 18000 26000 銀行存款 2000 2000 從理論上推導(dǎo)，由于是用非金融資產(chǎn)的固定資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)將形成的凈收益記為營業(yè)外

7、收入。 可看出：固定資產(chǎn)清理的實際數(shù)額是164000元，但確認的公允價值19000元，二者的差額，即26000元是處置固定資產(chǎn)的收益； 再就是，由于用公允價值190000元的固定資產(chǎn)抵了207000元的債務(wù)，所以，二者之間的差額，即17000元即為營業(yè)外收入的債務(wù)重組利得。 債權(quán)人的會計處理略。 由于用無形資產(chǎn)償債的理由及其賬務(wù)處理與上述的固定資產(chǎn)相似，其道理就是將抵消的債務(wù)與抵債物的公允價值對比，凈差額計為營業(yè)外收入。賬務(wù)處理此處略。 （三）以債轉(zhuǎn)股的方式償還債務(wù) 【例4】的解釋： 對于轉(zhuǎn)讓的股份按照公允價值計量，這就需要處理好重組損益和股本、資本公積之間的關(guān)系。 債務(wù)

8、人的賬務(wù)處理， －－就是將負債賬面值（不是公允價值）比較發(fā)行股本的公允價值（不是賬面價值），二者差額記入營業(yè)外收入（不是營業(yè)利潤，也不是投資收益）。 ――再還是，發(fā)生的印花稅，由增資人記入本期損益。 債權(quán)人的賬務(wù)處理， －－就是將形成投資的價值，即股份的公允價值（不是賬面價值）加相關(guān)的稅費（按實際支出記入本期損益），來比較應(yīng)收回債權(quán)的賬面價值（不是公允價值），二者差額記入營業(yè)外支出（只能是營業(yè)外支出，不能是別的）。 ――再還是，發(fā)生的印花稅，由增資人記入投資成本。 （四）以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)的賬務(wù)處理 增加舉例 兩種情況：不涉及或有應(yīng)付金額的債務(wù)重組和涉及或有

9、應(yīng)付金額的債務(wù)重組。此處分別舉例說明： 不涉及或有應(yīng)付金額的債務(wù)重組： 【例－補充1】設(shè)某甲公司從某乙公司購買一批產(chǎn)品，雙方確定的結(jié)算條件為200000元、年利率為7％、6個月期、到期還本付息的應(yīng)收賬款。在約定的付款到期日，甲公司發(fā)生財務(wù)困難，無法兌現(xiàn)付款承諾。經(jīng)雙方協(xié)議，乙公司同意甲公司以下述情況來償還債務(wù)： 1、 免去利息，只付款項本金的80％； 2、 免去利息，只付款項本金； 3、 按照應(yīng)付款項本息的80％償付款項； 4、 將應(yīng)付款項本息延期6個月支付。 要求：分別根據(jù)上述條件進行會計處理。 甲公司的會計分錄： 借：應(yīng)付賬款 20700

10、0 貸：銀行存款 160000 營業(yè)外收入－－債務(wù)重組利得 47000 乙公司的會計分錄（沒有計提壞賬準備時）： 借：銀行存款 160000 營業(yè)外支出－－債務(wù)重組損失 47000 貸：應(yīng)收賬款 207000 乙公司的會計分錄（按照本金的10％計提壞賬準備時）： 借：銀行存款 160000 壞賬準備 20000 營業(yè)外支出－－債務(wù)重組損失

11、 27000 貸：應(yīng)收賬款 207000 另外幾種情況該準么辦呢？自己考慮一下。 涉及或有應(yīng)付金額的債務(wù)重組： 5、 【例－補充2】設(shè)某甲公司從某乙公司購買一批產(chǎn)品，雙方確定的結(jié)算條件為200000元、年利率為7％、6個月期、到期還本付息的款項。甲公司自約定款項時曾經(jīng)允諾，若到時不能歸還該筆款項，需再額外支付賠償金3000元。在約定日期到期日，甲公司發(fā)生財務(wù)困難，無法兌現(xiàn)應(yīng)付約定。經(jīng)雙方協(xié)議，乙公司同意甲公司以免去利息，只付款本金的80％的情況來償還債務(wù)。會計處理為： 甲公司的會計分錄： 借：應(yīng)付賬款

12、 210000 貸：銀行存款 160000 營業(yè)外收入－－債務(wù)重組利得 50000 乙公司的會計分錄（沒有計提壞賬準備時）： 借：銀行存款 160000 營業(yè)外支出－－債務(wù)重組損失 47000 貸：應(yīng)收賬款 207000 （為什么這樣？在準則上有要求） 別的呢？也需要我們自己想一下。 （五）以組合方式償還債務(wù) 【例5】的解釋： 債務(wù)人對這種情況下的處理順序要求。 【例5】的內(nèi)容提示： －－先計算到期應(yīng)付票

13、據(jù)轉(zhuǎn)應(yīng)收賬款的金額。即3580200元 －－再計算相關(guān)的日期。即超過票據(jù)期限（停止計算利息后2個月）。 共有5個條件。分別按照償債的順序考慮一下： －－現(xiàn)金150000元，放在第一的位置； －－商品抵債300000元，增值稅銷項稅額51000元，放在第二的位置； －－免除利息和減少本金后，形成的“頂老賬的新賬”為2800000元，放在第三的位置； －－已經(jīng)計提的壞賬準備10000元，放在第四的位置； 由上面的合計數(shù)額與賬面的債務(wù)額進行比較；二者之差記入營業(yè)外收入的債務(wù)重組收入。 當(dāng)然，若上述重組債務(wù)資產(chǎn)中有固定資產(chǎn)等非金融長期資產(chǎn)，就也要記錄營業(yè)外收入的資產(chǎn)處理損益。

14、 參看 債權(quán)人在債務(wù)重組時的會計分錄。 相對應(yīng)，債務(wù)人在債務(wù)重組時的會計分錄。 －－與上述債權(quán)人會計處理的不同之處之一在于要將或有負債的2％的利率計算的利息計為預(yù)計負債。即28000元 －－由于上述的原因、再加上計提壞賬準備，導(dǎo)致債權(quán)人的營業(yè)外收入與債務(wù)人的營業(yè)外支出二者之間的數(shù)額不等；但經(jīng)過調(diào)整后二者相等。即： 251200（債務(wù)人的營業(yè)外收入）＋28000（債務(wù)人計入預(yù)計負債的或有負債）－100000（債權(quán)人計提的壞賬準備）＝179200（債權(quán)人的營業(yè)外支出） 債務(wù)人以后年份的會計處理解釋： －－一段時期的2％的年利率，至2008年年底； －－第二年，若利潤未能達到8

15、000000元，利率為2％。這主要是給債務(wù)人的會計處理配合而形成的伏筆。 －－第二年，若利潤達到8000000元以上，利率為3％。這也是給債務(wù)人的會計處理配合的伏筆。當(dāng)然也是實際的會計處理。 －－通過比較還可看出：減少的應(yīng)付賬款數(shù)是一致的，都是2800000元，但由于采用的年利率不同，因此會形成增加的銀行存款的數(shù)額不同，即2856000元與2884000元，二者差28000元，恰是1％的利率數(shù)額。 債務(wù)人的對應(yīng)會計處理，可參看債權(quán)人的會計處理而理解。 三、會計信息披露 信息披露部分，自己閱讀。但是我舉例說明。見*ST長嶺（000561） －－資產(chǎn)負債表部分：去年的短期借款、

16、應(yīng)付利息以及預(yù)付賬款在年內(nèi)均已償還。2008年年報P4. －－利潤表中形成的巨額營業(yè)外收入。2008年年報P5. 看P10的母公司利潤表，情況會更慘，乃至于慘不忍睹。 －－P25 的關(guān)于債務(wù)重組的說明。 －－P44關(guān)于短期借款債務(wù)重組情況的說明。P47關(guān)于應(yīng)付利息、其他應(yīng)付款的債務(wù)重組情況的說明。P48 關(guān)于一年內(nèi)到期的流動負債、預(yù)計負債債務(wù)重組情況的說明。 －－P55－56關(guān)于營業(yè)外收入的情況說明。 －－P77關(guān)于債務(wù)重組收益的說明。這里最重要，可也最輕描淡寫。 －－P79 的非經(jīng)常性損益的說明。 在2008年年報中，P23附近有對債務(wù)重整計劃的較為詳細的說明。 在招股

17、說明書中P101 關(guān)于重整計劃的說明。 希望各位能從中理解年度審計報告與年度報告之間的關(guān)系。 按照上述案例中的實際內(nèi)容來比較P28的披露要求，看長嶺公司做得怎么樣？ 再就是，某公司在遇到問題時進行債務(wù)重組的案例說明。 三、準則講解 （一）準則的基本解釋 企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組 第一章 總則 第一條 為了規(guī)范債務(wù)重組的確認、計量和相關(guān)信息的披露，根據(jù)《企業(yè)會計準則——基本準則》，制定本準則。 這是準則的制定宗旨及其依據(jù) 第二條 債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。 這

18、是債務(wù)重組的定義，特點是“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難”和“債權(quán)人做出讓步”。 第三條 債務(wù)重組的方式主要包括： ㈠以資產(chǎn)清償債務(wù)； ㈡將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本； ㈢修改其他債務(wù)條 件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述㈠和㈡兩種方式； ㈣以上三種方式的組合等。 這是債務(wù)重組的幾種方式。 第二章 債務(wù)人的會計處理 第四條 債務(wù)人以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。 例：A企業(yè)有對B企業(yè)的應(yīng)收賬款20萬元，但是B企業(yè)無力償還債務(wù)，雙方經(jīng)法院協(xié)調(diào)并經(jīng)A企業(yè)同意，

19、B企業(yè)歸還A企業(yè)15萬元。會計分錄為： 借：應(yīng)付賬款 200000 貸：銀行存款 150000 營業(yè)外收入（重組利得） 50000 第五條 債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。 轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。 例：A企業(yè)有對B企業(yè)的應(yīng)收賬款20萬元（不含增值稅），但是B企業(yè)無力償還債務(wù)，雙方經(jīng)法院協(xié)調(diào)并經(jīng)A企業(yè)同意，B企業(yè)

20、以非現(xiàn)金存貨歸還。存貨的賬面價值為15萬元，銷售價格為18萬元（也不含增值稅）。會計分錄為： 借：應(yīng)付賬款 200000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 180000 營業(yè)外收入（重組利得） 20000 第六條 將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積。 重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。 例：A企業(yè)有對B企業(yè)的應(yīng)收賬款20

21、萬元，但是B企業(yè)無力償還債務(wù)，雙方經(jīng)法院協(xié)調(diào)并經(jīng)A企業(yè)同意，B企業(yè)轉(zhuǎn)讓其股份5萬股以歸還A企業(yè)的債務(wù)。B企業(yè)股份的公允價值為每股3元。會計分錄為： 借：應(yīng)付賬款 200000 貸：股本 50000 資本公積 100000 營業(yè)外收入（重組利得） 50000 第七條 修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，確認為債務(wù)重組

22、利得，計入當(dāng)期損益。 修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》中有關(guān)預(yù)計負債確認條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認為預(yù)計負債。重組債務(wù)的賬面價值，與重組后債務(wù)的入賬價值與預(yù)計負債金額之和的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。 或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。 這里是用新債“頂替”老債；再就是將可以肯定的或有負債轉(zhuǎn)為真正的負債，即預(yù)計負債。然后再進行上述的會計處理。會計分錄略。 第八條 債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資

23、本、修改其他債務(wù)條 件等方式的組合進行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按照本準則第七條的規(guī)定處理。 是上面各種業(yè)務(wù)的綜合。不再舉例。 第三章 債權(quán)人的會計處理 第九條 以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益。 完全是上面的“逆”。仍舉上面的例題說明。 例：A企業(yè)有對B企業(yè)的應(yīng)收賬款20萬元，但是B企業(yè)無力償還債務(wù)

24、，雙方經(jīng)法院協(xié)調(diào)并經(jīng)A企業(yè)同意，B企業(yè)歸還A企業(yè)15萬元。A企業(yè)已經(jīng)對上述應(yīng)收賬款計提了1萬元的壞賬準備。A企業(yè)會計分錄為： 借：銀行存款 150000 壞賬準備 10000 營業(yè)外支出（重組損失） 40000 貸：應(yīng)收賬款 200000 請注意A公司會計處理與上面B公司之間的差異。 第十條 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，比照本準則第九條的規(guī)定處理。

25、 例：A企業(yè)有對B企業(yè)的應(yīng)收賬款20萬元，但是B企業(yè)無力償還債務(wù)，雙方經(jīng)法院協(xié)調(diào)并經(jīng)A企業(yè)同意，B企業(yè)以非現(xiàn)金存貨歸還。B企業(yè)存貨的賬面價值為15萬元，公允價值為18萬元。A企業(yè)已經(jīng)對上述應(yīng)收賬款計提了1萬元的壞賬準備。A企業(yè)會計分錄為： 借：存貨 180000 壞賬準備 10000 營業(yè)外支出（重組損失） 10000 貸：應(yīng)收賬款 200000 與上述債務(wù)人會計處理之間的差別是，只考慮存貨公允價值，沒有賬面價值。

26、第十一條 債務(wù)重組采用債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價值確認為對債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，比照本準則第九條 的規(guī)定處理。 例：A企業(yè)有對B企業(yè)的應(yīng)收賬款20萬元，但是B企業(yè)無力償還債務(wù)，雙方經(jīng)法院協(xié)調(diào)并經(jīng)A企業(yè)同意，B企業(yè)轉(zhuǎn)讓其股份5萬股以歸還A企業(yè)的債務(wù)。B企業(yè)股份的公允價值為每股3元。A企業(yè)已經(jīng)對應(yīng)收賬款計提了1萬元的壞賬準備。會計分錄為： 借：長期股權(quán)投資 150000 壞賬準備 10000 投資收益 40

27、000 貸：應(yīng)收賬款 200000 第十二條 債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，比照本準則第九條的規(guī)定處理。 修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。 或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。 從這樣規(guī)定又可看出，這是會計處理穩(wěn)健性原則的表現(xiàn)。即只有壞賬準備，沒有“樂賬

28、準備”；只有將或有負債轉(zhuǎn)為預(yù)計負債；沒有將或有資產(chǎn)轉(zhuǎn)為“預(yù)計資產(chǎn)”的事項。 第十三條 債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條 件等方式的組合進行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按第十二條的規(guī)定處理。 也是上面各種會計處理的綜合，不再舉例。 第四章 披露 第十四條 債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與債務(wù)重組有關(guān)的下列信息： ㈠債務(wù)重組方式； ㈡確認的債務(wù)重組利得總額； ㈢將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本(或者實收資本)增加額；

29、 ㈣或有應(yīng)付金額。 第十五條 債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在附注中披露有關(guān)債務(wù)重組的下列信息： ㈠債務(wù)重組方式； ㈡確認的債務(wù)重組損失總額； ㈢債權(quán)轉(zhuǎn)為股份所導(dǎo)致的投資增加額及該投資占債務(wù)人股份總額的比例； ㈣或有應(yīng)收金額。 要區(qū)別債權(quán)人和債務(wù)人，而且雙方事對應(yīng)式的披露。 （二）對準則指南的解釋說明 對準則解釋的說明（參看準則指南部分） 1、對“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難”的解釋。 2、對“債權(quán)人作出讓步”的解釋。 3、對債務(wù)人使用非現(xiàn)金資產(chǎn)償債時對公允價值確定的加之確定，如使用金融資產(chǎn)時的公允價值，及其使用存貨、固定資產(chǎn)時固定資產(chǎn)的確定。關(guān)鍵是

30、“現(xiàn)金資產(chǎn)屬于存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)且存在活躍市場的，應(yīng)當(dāng)以其市場價格為基礎(chǔ)確定其公允價值；不存在活躍市場但與其類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)當(dāng)以類似資產(chǎn)的市場價格為基礎(chǔ)作適當(dāng)調(diào)整后，確定其公允價值；采用上述兩種方法仍不能確定非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)交易雙方自愿進行的、公允的資產(chǎn)交易金額為基礎(chǔ)，采用估值技術(shù)等合理的方法確定其公允價值”。這與原《企業(yè)會計制度》的規(guī)定是一樣的。 4、債務(wù)人的賬務(wù)處理： 抵債資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進行處理： （1） 抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準則第14 號——收入》的規(guī)定以其公允價值確認收入，同時結(jié)

31、轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。 （2） 抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。 （3） 抵債資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。 5、債權(quán)人的賬務(wù)處理： 重組債權(quán)已計提減值準備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后尚有余額的，計入營業(yè)外支出（債務(wù)重組損失）；不足沖減的，作為當(dāng)期資產(chǎn)減值損失的抵減予以確認。債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等抵債資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)以其公允價值入賬。 對會計科目與主要賬務(wù)處理的說明（參看會計科目與主要賬務(wù)處理） 分散在各個會計科目中，沒有專門的對應(yīng)科目。 （三）關(guān)于本

32、準則的進一步說明 債務(wù)重組準則的新舊比較 準則 準則的變化 原因及其解釋 債務(wù)重組 在債務(wù)人部分，明確了非現(xiàn)金資產(chǎn)使用公允價值及其若是債務(wù)轉(zhuǎn)資本使用受讓股本公允價值的規(guī)定。 再次明確，債務(wù)人若有重組利得，計為本期損益，而不再是資本公積； 也規(guī)定，債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時，按照非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值記賬 這是最重要的，而且在債務(wù)重組初次出臺之時有過較強烈的爭論。 這也是一個“二進宮”的項目，曾經(jīng)引起過很大的爭論。 具體解釋 ――將由于債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法改為將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入（恢復(fù)最初債務(wù)重組準則的原狀）； ――對于實物抵債業(yè)務(wù)，引進公允價值作為計量屬性。關(guān)于這一點，一般解釋為，此時抵債物資雖然可能沒有活躍的交易市場，但是可以通過評估確定其公允價值，如果雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價也可視為公允價值。 謝謝大家！ 10