講義：第24章資產(chǎn)負債表日后事項

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1、第二十三章　資產(chǎn)負債表日后事項 　　近年考情分析：本章屬于重點章節(jié)，綜合性強，難度相對較大，本章內容可以單獨以客觀題的形式出現(xiàn)，也可以與或有事項、資產(chǎn)減值、銷售退回、前期差錯等內容相結合，以主觀題的形式出現(xiàn)。本章近年客觀題和主觀題均有出現(xiàn)：2011年20分；2010年0分；2009年1.5分。本章是重要章節(jié)。 　　重點難點歸納：資產(chǎn)負債表日后事項的相關概念；調整事項的會計處理；非調整事項的會計處理。 第一節(jié)　資產(chǎn)負債表日后事項概述 　　一、資產(chǎn)負債表日后事項的定義 　　●資產(chǎn)負債表日后事項，是指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。 　　●理解這一定義，需要

2、注意： 　　1.資產(chǎn)負債表日 　　資產(chǎn)負債表日是指會計年度末和會計中期期末。中期是指短于一個完整的會計年度的報告期間，包括半年度、季度和月度。 　　2.財務報告批準報出日 　　財務報告批準報出日是指董事會或類似機構批準財務報告報出的日期，通常是指對財務報告的內容負有法律責任的單位或個人批準財務報告對外公布的日期。 　　3.有利事項和不利事項 　　資產(chǎn)負債表日后事項包括有利事項和不利事項?！坝欣虿焕马棥钡暮x是指，資產(chǎn)負債表日后事項肯定對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果具有一定影響（既包括有利影響也包括不利影響）。 　　如果某些事項的發(fā)生對企業(yè)并無任何影響，那么，這些事項既不是有利事項，

3、也不是不利事項，也就不屬于這里所說的資產(chǎn)負債表日后事項。 　　二、資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間 　　●資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間是自資產(chǎn)負債表日的次日起至財務報告批準報出日止的一段時間。 　　●對上市公司而言，這一期間內涉及幾個日期，包括完成財務報告編制日、注冊會計師出具審計報告日、董事會批準財務報告可以對外公布日、實際對外公布日等。具體而言，資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間應當包括： 　　1.報告年度次年的1月1日或報告期間下一期間的第一天至董事會或類似機構批準財務報告對外公布的日期； 　　2.財務報告批準報出以后、實際報出之前又發(fā)生與資產(chǎn)負債表日后事項有關的事項，并由此影響財務

4、報告對外公布日期的，應以董事會或類似機構再次批準財務報告對外公布的日期為截止日期。 　　如果公司管理層由此修改了財務報表，注冊會計師應當根據(jù)具體情況實施必要的審計程序，并針對修改后的財務報表出具新的審計報告。 　　三、資產(chǎn)負債表日后事項的內容 　?。ㄒ唬┱{整事項 　　●資產(chǎn)負債表日后調整事項，是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。 　　注意：調整事項在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在，但當時證據(jù)不全面，做了一些會計處理，但后面提供了新的進一步的證據(jù)，變成了確定的事項，需要進一步作賬務處理。 　　如果資產(chǎn)負債表日及所屬會計期間已經(jīng)存在某種情況，但當時并不知道其存在或者

5、不能知道確切結果，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的事項能夠證實該情況的存在或者確切結果，則該事項屬于資產(chǎn)負債表日后事項中的調整事項。調整事項能對資產(chǎn)負債表日的存在情況提供追加的證據(jù)，并會影響編制財務報表過程中的內在估計。 　　（二）非調整事項 　　●資產(chǎn)負債表日后非調整事項，是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。 　　注意：非調整事項在資產(chǎn)負債表日不存在，純粹是日后才發(fā)生的事項。不需要調整報告年度的報表項目。 　　注意區(qū)分“報告年度”和“本年度”。 　　非調整事項的發(fā)生不影響資產(chǎn)負債表日企業(yè)的財務報表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生了某些情況。 　　（三）調整事項與非調整事項的區(qū)別 　　資產(chǎn)

6、負債表日后發(fā)生的某一事項究竟是調整事項還是非調整事項，取決于該事項表明的情況在資產(chǎn)負債表日或資產(chǎn)負債表日以前是否已經(jīng)存在。若該情況在資產(chǎn)負債表日或之前已經(jīng)存在，則屬于調整事項；反之，則屬于非調整事項。 　　注意：同一個事項既可能是調整事項也可能是非調整事項。 　　【例題1·多選題】某上市公司2010年財務會計報告批準報出日為2011年4月10日。公司在2011年1月1日至4月10日發(fā)生的下列事項中，屬于資產(chǎn)負債表日后調整事項的有（）。 　　A.公司在一起歷時半年的訴訟中敗訴，支付賠償金50萬元，公司在上年末已確認預計負債30萬元 　　B.新任注冊會計師發(fā)現(xiàn)公司2009年年報少確認投資損

7、失3000萬元 　　C.公司董事會提出2010年度利潤分配方案為每股分配0.3元現(xiàn)金股利 　　D.因產(chǎn)品質量問題，2010年銷售的商品600萬元于2011年2月8日退貨 　　E.因遭受水災2010年購入的存貨發(fā)生毀損100萬元 　　[答疑編號] 　　『正確答案』ABD 　　『答案解析』C需要特殊記憶，分配利潤是屬于非調整事項。 第二節(jié)　調整事項的會計處理 　　一、資產(chǎn)負債表日后調整事項的處理原則（既調表又調賬） 　　按照權責發(fā)生制，日后事項的處理既需要調整報告年度報表相關項目，又需要調整相關賬務處理。但報告年度的損益類賬戶在12月31日已經(jīng)結平，所以在日后調整時需

8、要通過“以前年度損益調整”科目來處理。 　　注意：比照以前年度會計差錯的處理思路進行學習。 　　年度資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調整事項，應具體分別以下情況進行處理： 　　注意：總的思路分為三段： 　?。?）稅前； 　?。?）所得稅； 　?。?）稅后。 　　其中，所得稅既可能有對“應交稅費”的影響，也可能有對“遞延所得稅”的影響。 　　具體技巧和要求如下： 　　1.涉及損益的事項，通過“以前年度損益調整”科目核算。 　　2.涉及利潤分配調整的事項，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。 　　3.不涉及損益及利潤分配的事項，調整相關科目。 　　4.通過上述賬務處理后，還應同時

9、調整財務報表相關項目的數(shù)字。 　　包括： 　?。?）資產(chǎn)負債表日編制的財務報表相關項目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù)； 　　（2）當期編制的財務報表相關項目的期初數(shù)或上年數(shù)； 　　（3）經(jīng)過上述調整后，如果涉及報表附注內容的，還應當調整報表附注相關項目的數(shù)字。 　　二、調整事項的具體會計處理方法 　　為簡化處理，如無特殊說明，本章所有的例子均假定如下：財務報告批準報出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配；調整事項按稅法規(guī)定均可調整應交納的所得稅；涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應納稅所

10、得額；不考慮報表附注中有關現(xiàn)金流量表項目的數(shù)字。 　?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)負債表日后訴訟案件結案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債。 　　【例題1·計算分析題】教材P375【例23－4】 　　甲公司與乙公司簽訂一項銷售合同，合同中訂明甲公司應在20×7年8月銷售給乙公司一批物資。由于甲公司未能按照合同發(fā)貨，致使乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟損失。20×7年12月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償450萬元。20×7年12月31日法院尚未判決，甲公司按或有事項準則對該訴訟事項確認預計負債300萬元。20×8年2月10日，經(jīng)法院判決甲公司應賠償乙

11、公司400萬元。甲、乙雙方均服從判決。判決當日，甲公司向乙公司支付賠償款400萬元。甲、乙兩公司20×7年所得稅匯算清繳均在20×8年3月20日完成（假定該項預計負債產(chǎn)生的損失不允許在預計時稅前扣除，只有在損失實際發(fā)生時，才允許稅前抵扣）。 　　[答疑編號] 　　　　1.甲公司的賬務處理如下： 　　（1）20×8年2月10日，記錄支付的賠款，并調整遞延所得稅資產(chǎn)： 　　借：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　1 000 000 　　　　貸：其他應付款　　　　　　　　　　　　　　1 000 000 　　借：預計負債　　　　　　　　　　　　　　　3 000 000 　　　　貸：其他

12、應付款　　　　　　　　　　　　　　3 000 000 　　借：其他應付款　　　　　　　　　　　　　　4 000 000 　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　4 000 000 　　注：該分錄不能據(jù)此調整20×7年（報告年度）的貨幣資金數(shù)額。 　　借：應交稅費——應交所得稅　　　　　　　　　250 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　?。? 000 000×25%）250 000 　　借：應交稅費——應交所得稅　　　　　　　　　750 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　750 000 　　注：以上兩筆分錄可合并。 　　借：以前年度損益

13、調整　　　　　　　　　　　　750 000 　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　 （300萬*25%）750 000 　?。?）將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤： 　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　750 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　750 000 　?。?）因凈利潤變動，調整盈余公積： 　　借：盈余公積　　　　　　　　 （750 000×10%）75 000 　　　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　 75 000 　?。?）調整報告年度報表： 　?、儋Y產(chǎn)負債表項目的年末數(shù)調整： 　　調減遞延所得稅資產(chǎn)

14、75萬元；調增其他應付款400萬元，調減應交稅費100萬元，調減預計負債300萬元；調減盈余公積7.5萬元，調減未分配利潤67.5萬元。 　?、诶麧櫛眄椖康恼{整： 　　調增營業(yè)外支出100萬元，調減所得稅費用25萬元，調減凈利潤75萬元。 　?、鬯姓邫嘁孀儎颖眄椖康恼{整： 　　調減凈利潤75萬元，調減提取盈余公積7.5萬元。 　　2.乙公司的賬務處理如下： 　　（1）20×8年2月10日，記錄收到的賠款，并調整應交所得稅： 　　借：其他應收款　　　　　　　　　　　　　　　　4 000 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　　4 000 000 　　借：

15、以前年度損益調整　　 ?。? 000 000×25%）1 000 000 　　　　貸：應交稅費——應交所得稅　　　　　　　　　　1 000 000 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　4 000 000 　　　　貸：其他應收款　　 　　　　　　　　　　　　　 4 000 000 　?。?）將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤： 　　借：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　　3 000 000 　　　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　3 000 000 　?。?）因凈利潤增加，補提盈余公積： 　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　

16、　　300 000 　　　　貸：盈余公積　　　　　　　　?。? 000 000×10%）300 000 　?。?）調整報告年度報表（略） 　　【例題2·單選題】資產(chǎn)負債表日至財務會計報告批準報出日之間發(fā)生的調整事項在進行調整處理時，下列不能調整的項目是（　）。 　　A.涉及貨幣資金收支的項目 　　B.涉及應收賬款的事項 　　C.涉及所有者權益的事項 　　D.涉及損益調整的事項 　　[答疑編號] 　　『正確答案』A 因為A選項是收付實現(xiàn)制 　?。ǘ┵Y產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日發(fā)生了減值或者需要調整該項資產(chǎn)原先確認的減值金額。 　　【例題3

17、·計算分析題】 　　甲公司20×7年5月銷售給乙公司一批產(chǎn)品，貨款為100萬元（含增值稅）。乙公司于6月份收到所購物資并驗收入庫。按合同規(guī)定，乙公司應于收到所購物資后兩個月內付款。由于乙公司財務狀況不佳，到20×7年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日編制20×7年財務報表時，已為該項應收賬款提取壞賬準備5萬元。12月31日資產(chǎn)負債表上“應收賬款”項目的金額為200萬元，其中95萬元為該項應收賬款。甲公司于20×8年1月30日（所得稅匯算清繳前）收到法院通知，乙公司已宣告破產(chǎn)清算，無力償還所欠部分貨款。甲公司預計可收回應收賬款的60%。 　　本例中，根據(jù)資產(chǎn)負債表日后事項的判斷原則，

18、甲公司在收到法院通知后，首先可判斷該事項屬于資產(chǎn)負債表日后調整事項。甲公司原對應收乙公司賬款提取了5萬元的壞賬準備，按照新的證據(jù)應提取的壞賬準備為40萬元（100×40%），差額35萬元應當調整20×7年度財務報表相關項目的數(shù)字。甲公司的賬務處理如下： 　　[答疑編號] 　　　　（1）補提壞賬準備： 　　應補提的壞賬準備＝1 000 000×40%－50 000＝350 000（元） 　　借：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　350 000 　　　　貸：壞賬準備　　　　　　　　　　　　　　　　350 000 　?。?）調整遞延所得稅資產(chǎn)： 　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　

19、　　　　　　　87 500 　　　　貸：以前年度損益調整　　　?。?50 000×25%）87 500 　?。?）將“以前年度損益調整”科目的余額轉入利潤分配： 　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　262 500 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　262 500 　?。?）調整利潤分配有關數(shù)字： 　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　 　26 250 　　　　貸：利潤分配——未分配利潤　 （262 500×10%）26 250 　　（5）調整報告年度財務報表相關項目的數(shù)字（財務報表略）： 　?、儋Y產(chǎn)負債表項目年末數(shù)的調整： 　　調減應收

20、賬款350 000元，調增遞延所得稅資產(chǎn)87 500元；調減盈余公積26 250元，調減未分配利潤236 250元。 　?、诶麧櫛眄椖康恼{整： 　　調增資產(chǎn)減值損失350 000元，調減所得稅費用87 500元，調減凈利潤262 500元。 　?、鬯姓邫嘁孀儎颖眄椖康恼{整： 　　調減凈利潤262 500元，調減提取盈余公積26 250元。 　?。ㄈ┵Y產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入 　　資產(chǎn)負債表所屬期間或以前期間所售商品在資產(chǎn)負債表日后退回的，應作為資產(chǎn)負債表日后調整事項處理。 　　發(fā)生于資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間的銷售退

21、回事項，可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之后，其會計處理分別為： 　　1.涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之前，應調整報告年度利潤表的收入、成本等，并相應調整報告年度的應納稅所得額以及報告年度應繳的所得稅等。 　　【例題4·計算分析題】教材P378【例23－5】 　　甲公司20×7年11月8日銷售一批商品給乙公司，取得收入120萬元（不含稅，增值稅率l7%）。甲公司發(fā)出商品后，按照正常情況已確認收入，并結轉成本100萬元。20×7年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司未對應收賬款計提壞賬準備。20×8年1月12日，由于產(chǎn)品質量問

22、題，本批貨物被退回。甲公司于20×8年2月28日完成20×7年所得稅匯算清繳。 　　本例中，銷售退回業(yè)務發(fā)生在資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋期間內，屬于資產(chǎn)負債表日后調整事項。由于銷售退回發(fā)生在報告年度所得稅匯算清繳之前，因此在所得稅匯算清繳時，應扣除該部分銷售退回所實現(xiàn)的應納稅所得額。 　　[答疑編號] 　　『正確答案』甲公司的賬務處理如下： 　　（1）20×8年1月12日，調整銷售收入： 　　借：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　1 200 000 　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　 　　 204 000 　　　　貸：應收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　1 404

23、 000 　?。?）調整銷售成本： 　　借：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　1 000 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　1 000 000 　?。?）調整應繳納的所得稅： 　　借：應交稅費——應交所得稅　　　　　　　　　　 50 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　 　50 000 　　　　　　　　　　　　　　?。?200000－1000000）*25%＝50000 　?。?）將“以前年度損益調整”科目的余額轉入利潤分配： 　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　150 000 　　　　貸：以前年度損益調

24、整　　　　　　　　　　　　　150 000 　?。?）調整盈余公積： 　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　15 000 　　　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　15 000 　?。?）調整相關財務報表（略） 　　2.資產(chǎn)負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之后，應調整報告年度會計報表的收入、成本等，但按照稅法規(guī)定在此期間的銷售退回所涉及的應繳所得稅，應作為本年的納稅調整事項。 　　【例題5·計算分析題】沿用【例題4】，假定銷售退回的時間改為20×8年3月10日（即報告年度所得稅匯算清繳后）。 　　[答疑編號]

25、 　　『正確答案』　　甲公司的賬務處理如下： 　?。?）20×8年3月10日，調整銷售收入： 　　借：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　　　l 200 000 　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 　　　　　 204 000 　　　　貸：應收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 404 000 　?。?）調整銷售成本： 　　借：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　 　l 000 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　　　 l 000 000 　　（3）將“以前年度損益調整”科目的余額轉入利潤分配： 　　借：利潤分配——未分配利潤

26、　　　　　　　　　　　　 200 000 　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　　　　　 200 000 　　（4）調整盈余公積： 　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000 　　　　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　?。?00 000×10%）20 000 　?。?）調整相關財務報表（略）。 第三節(jié)　非調整事項的會計處理 　　一、資產(chǎn)負債表后非調整事項的處理原則和具體會計處理方法 　　●遵循原則：表外披露。 　　資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的非調整事項，是表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項，與資產(chǎn)負債表日存在狀況無關，不應當調整資產(chǎn)負債

27、表日的財務報表。但有的非調整事項對財務報告使用者具有重大影響，如不加以說明，將不利于財務報告使用者做出正確估計和決策，因此，應在附注中加以披露。 　　●主要事項： 　　資產(chǎn)負債表日后非調整事項的主要例子有： 　　（一）資產(chǎn)負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾 　?。ǘ┵Y產(chǎn)負債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化 　?。ㄈ┵Y產(chǎn)負債表日后因自然災害導致資產(chǎn)發(fā)生重大損失 　　（四）資產(chǎn)負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債 　?。ㄎ澹┵Y產(chǎn)負債表日后資本公積轉增資本 　?。┵Y產(chǎn)負債表日后發(fā)生巨額虧損 　?。ㄆ撸┵Y產(chǎn)負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司 　?。ò耍┵Y產(chǎn)

28、負債表日后，企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤 　　注意：董事會批準的方案中的盈余公積計提屬于日后調整事項。 　　【例題1·單選題】下列有關資產(chǎn)負債表日后事項的表述中，不正確的是（　）。 　　A.調整事項是對報告年度資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了進一步證據(jù)的事項 　　B.非調整事項是報告年度資產(chǎn)負債表日及之前其狀況不存在的事項 　　C.調整事項均應通過“以前年度損益調整”科目進行賬務處理 　　D.重要的非調整事項只需在報告年度財務報表附注中披露 　　[答疑編號] 　　『正確答案』C 只是損益的項目才通過“以前年度損益調整”進行賬務處理 　　【例

29、題2·單選題】甲企業(yè)2011年1月20日向乙企業(yè)銷售一批商品，已進行收入確認的有關賬務處理；同年2月1日，乙企業(yè)收到貨物后驗收不合格要求退貨，2月10日甲企業(yè)收到退貨。甲企業(yè)年度資產(chǎn)負債表批準報出日是4月30 日。甲企業(yè)對此業(yè)務的正確處理是（?。?。 　　A.作為2010年資產(chǎn)負債表日后事項的調整事項 　　B.作為2010年資產(chǎn)負債表日后事項的非調整事項 　　C.作為2011年資產(chǎn)負債表日后事項的調整事項 　　D.作為2011年當期正常的銷售退回事項 　　[答疑編號] 　　『正確答案』D 　　『答案解析』該事項屬于2011年當期正常事項，它不符合資產(chǎn)負債表日后事項定義，不屬于企業(yè)的資產(chǎn)負債表日后事項，所以應該選擇D選項。 　　本章小結： 　　1.資產(chǎn)負債表日后事項的基本定義、期間、以及日后調整事項和非調整事項的區(qū)分； 　　2.日后調整事項的會計處理； 　　3.日后非調整事項的判斷及處理。