企業(yè)所得稅法培訓講義.doc

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新企業(yè)所得稅法及實施條例培訓講義 鼓樓國稅局 高少捷 企業(yè)所得稅立法改革必要性及若干基本問題 一、現(xiàn)行所得稅法簡介 內(nèi)資：暫行條例 國務院1993年12月13日通過 1994年1月1日實行 外資：法案 全國代表大會1991年4月9日通過 1991年7月1日實行 二、 新法立法背景 1、 市場經(jīng)濟主體框架已初步建立。企業(yè)經(jīng)濟呈多元化和混合化發(fā)展，企業(yè)資本融合度加快，不同性質(zhì)企業(yè)之間相互參股、控股情況十分普遍，以企業(yè)性質(zhì)設置所得稅制度已經(jīng)不適應我國經(jīng)濟新形式。 2、 我國于2001年加入世界貿(mào)易組織，外資企業(yè)超國民待遇造成內(nèi)外資有別，內(nèi)資競爭處于劣勢，壓力增大。加入世界貿(mào)易組織后，對外資企業(yè)的若干市場準入限制將逐步取消，從做大做強民族經(jīng)濟，開拓海外市場考慮，也要求公平稅負，因此應按世貿(mào)公平竟爭原則，削減區(qū)域性優(yōu)惠，為各類企業(yè)創(chuàng)造公平、開放、有序的市場和稅收環(huán)境。 3、 現(xiàn)行內(nèi)外資優(yōu)惠政策不一，外資優(yōu)惠政策多于內(nèi)資，存在濫用優(yōu)惠；另外，一些內(nèi)資企業(yè)和個人將資金轉移到境外或到某避稅地成立公司再通過境外或某避稅地成立的公司投資到境內(nèi)“返程投資”享受優(yōu)惠，造成騙取優(yōu)惠導致稅收流失和引資水分較高，據(jù)統(tǒng)計，2005年我國利用外資603億，其中有30%外資實為中資。 4、 稅制不規(guī)范，名義稅率高于實際稅率，據(jù)統(tǒng)計，外資企業(yè)實際稅負14%，內(nèi)資企業(yè)實際稅負24.53%，均低于法定稅率，不利于稅收征管。 我國內(nèi)外資企業(yè)兩個所得稅法條文總共只有50條規(guī)定。稅法條文的抽象性、概括性、原則性在復雜的經(jīng)濟活動中，必將導致稅法解釋的隨意性和排他性。簡單的稅法條文往往產(chǎn)生各種不一致的理解。特別是我國地域遼闊，“稅、企”人員素質(zhì)參差不齊，人們對各種經(jīng)濟現(xiàn)象認識程度不一，甚至會產(chǎn)生狹義的看法。由于稅法簡單、籠統(tǒng)，給稅法的解釋執(zhí)行帶來很多困難。 5、 企業(yè)劃分標準不符合國際慣例，我國按企業(yè)性質(zhì)劃分，國際慣例按居民和非居民企業(yè)劃分，現(xiàn)行外資非完全以法人作為納稅人，而內(nèi)資企業(yè)對納稅義務人的界定是同時符合三個條件判定，但在實際判斷起來很難。 6、 稅收連年大幅度增長促使國家有實力進行所得稅稅制改革。2006年全國稅收收入37000多億，其中所得稅5000多億；2007年全國稅收收入49000多億，其中所得稅7000多億。 三、 立法過程：略 四、 新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》于2007年3月16日經(jīng)十屆全國人民代表大會通過，將于2008年1月1日生效。與之配套的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》于2007年11月28日經(jīng)國務院第197常務會議討論通過。 主要內(nèi)容 立法基本原則：兼顧國民待遇原則；公平稅負原則；兼顧社會進步和區(qū)域經(jīng)濟協(xié)調(diào)發(fā)展；促進社會公益事業(yè)和環(huán)境保護；稅收優(yōu)惠適當向西部傾斜，體現(xiàn)科學發(fā)展觀；積極發(fā)揮所得稅調(diào)控作用，稅收優(yōu)惠以區(qū)域優(yōu)惠轉為產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔；參照國際通行做法完善制度；理順分配關系，加強征管，組織收入。 （一） 統(tǒng)一稅法：提高法律地位，分章明確，條款更加全面和詳盡； （二） 統(tǒng)一并降低稅率：25%、20%，內(nèi)外靠攏； （三） 統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法（如工資、公益性捐贈、廣告費等列支標準）； （四） 統(tǒng)一稅收優(yōu)惠。 1、 高新技術企業(yè)15%稅率； 2、 擴大創(chuàng)業(yè)投資、環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)稅收優(yōu)惠； 3、 保留農(nóng)業(yè)、基礎設施建設稅收優(yōu)惠； 4、對勞動服務、民政福利、綜合資源利用企業(yè)由直接優(yōu)惠變?yōu)榧佑嬁鄢?、減計收入等不同辦法優(yōu)惠； 5、 消外資企業(yè)“二免三減半”定期優(yōu)惠以及產(chǎn)品出口型、先進企業(yè)減半征收優(yōu)惠； 6、 兩個過渡，一是過渡期優(yōu)惠（老企業(yè)），二是部分特定區(qū)域過渡期優(yōu)惠，詳見稅法第五十七條。 （五） 征收管理 1、 居民企業(yè)總機構所在地匯總納稅（具體辦法另定）。 2、 特別納稅調(diào)整（反避稅、資本弱化）。 企業(yè)所得稅法和實施條例講解 第一章 總則（法共四條，條例共八條） 一、 納稅人 新稅法第一條（條例第一、二條）規(guī)定“在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法”。 舊法《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，實行獨立經(jīng)濟核算的內(nèi)資企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅納稅人。屬于獨立經(jīng)濟核算的企業(yè)或者組織，必須同時滿足以下三個條件： ①在銀行開設結算帳戶；②獨立建立帳簿，編制財務會計報表； ③獨立計算盈虧?！　　锻馍掏顿Y企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定，以依法成立的企業(yè)確定納稅人，分為外商投資企業(yè)和外國企業(yè)。外商投資企業(yè)，是指在中國境內(nèi)設立的中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)；外國企業(yè)，是指在中國境內(nèi)設立機構、場所，從事生產(chǎn)、經(jīng)營和雖未設立機構、場所，而有來源于中國境內(nèi)所得的外國公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織。 根據(jù)新稅法的規(guī)定，企業(yè)所得稅納稅人為在中華人民共和國境內(nèi)的內(nèi)資企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和其他取得收入的組織。企業(yè)，是指以營利為目的而從事經(jīng)營活動的經(jīng)濟組織；其他取得收入的組織是指經(jīng)國家有關部門批準，依法注冊登記、有生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得的事業(yè)單位、社會團體和民辦非企業(yè)單位等其他組織（如基金會、商會、農(nóng)民合作社和隨著社會經(jīng)濟發(fā)展預計而新出現(xiàn)的組織）。判定標準主要有兩個： （1）在中華人民共和國境內(nèi)，我國的香港、澳門和臺灣除外； （2） 取得生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得（課稅對象）的企業(yè)和其他組織。 具體包括：國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和其他取得收入的組織。 舊法對內(nèi)資納稅人三個條件規(guī)定缺少有限責任和自負盈虧判定的實質(zhì)性條款，背離法人作為納稅人的原則，也增加執(zhí)法難度。另外在我國從事營業(yè)的組織并不都是以法人和公司形式存在，也有以事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)形式存在，它們有的也從事營業(yè)活動以盈利為目的。因此從法理上它們也是所得稅納稅人。 個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。是指依中國法律法規(guī)在中國境內(nèi)成立的，投資者承擔無限責任，屬個人所得稅征稅對象。但不包括依外國法律在境外成立的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)，它們有可能是我國居民或非居民企業(yè)納稅人，這主要考慮到國內(nèi)外法律不同，另外實際操作中注意與一人有限責任公司的區(qū)別。 二、 居民企業(yè)和非居民企業(yè)（按納稅人分類標準） 企業(yè)所得稅納稅人根據(jù)國際慣例也可以分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)（新稅法第二條，條例第三、四、五條）。居民是國際稅法上的重要概念，他是指“按照一國法律，依住所、居所、管理場所或其他類似性質(zhì)的標準，負有納稅義務的人?！泵鞔_居民的概念具有非常重要的意義：首先，可以區(qū)別不同類型的納稅義務人，明確稅收管轄權范圍；其次，采用居民與非居民概念，可以避免對同一所得的雙重或多重征稅；第三，界定本國稅法上居民的范圍，劃清居民與非居民的界限，有利于《避免國際雙重征稅協(xié)定》的簽訂和執(zhí)行，有利于維護國家的征稅權。 國際上對居民企業(yè)與非居民企業(yè)的判定標準主要有注冊地標準、總機構標準、資本控制標準、實際管理和控制中心標準、主要營業(yè)活動地標準五種。新稅法采用了“注冊地標準”和“實際管理和控制中心標準”相結合的辦法，對居民企業(yè)和非居民企業(yè)作了明確界定。當“登記注冊地”和“實際管理機構所在地”不一致時，以“實際管理機構所在地”為標準判定居民企業(yè)和非居民企業(yè)。鑒于港澳臺地區(qū)的特殊性，對在港澳臺地區(qū)登記注冊的企業(yè)，視同在中國境外登記注冊的企業(yè)。 居民企業(yè)：是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)。居民企業(yè)：承擔全面納稅義務，就其境內(nèi)外全部所得納稅。如內(nèi)資企業(yè)、外國企業(yè)在中國成立管理機構（如沃爾瑪中國公司）等 非居民企業(yè)則是指，依照外國(地區(qū))法律成立且實際管理機構不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構、場所的，或者在中國境內(nèi)未設立機構、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。非居民企業(yè)：承擔有限納稅義務，一般只就其來源于我國境內(nèi)的所得納稅。如一些外國公司代表處。 判定標準“實際管理機構”。實際管理機構是指跨國公司或企業(yè)的實際有效的指揮、控制和管理中心，是行使居民稅收管轄權的國家判定法人居民身份的主要標準。條例第四條進一步作出具體解釋，一般要同時符合以下三個條件：第一、對企業(yè)有實質(zhì)性管理和控制的機構；第二、對企業(yè)實行全面管理和控制的機構；第三、管理和控制的內(nèi)容是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、人員、帳務、財產(chǎn)等。 條例第五條是列舉具體的機構和場所以及非居民企業(yè)委托營業(yè)代理人在中國境內(nèi)從事經(jīng)營活動的代理行為的特例。該代理人視同非居民企業(yè)在境內(nèi)的場所、機構。視同非居民企業(yè)在境內(nèi)的場所、機構應同時符合三個條件： 1、受托主體可以是中國境內(nèi)企業(yè)、單位也可以是個人； 2、代理活動必須是經(jīng)常性行為； 3、代理的具體行為包括簽定合同、或者是儲存、支付貨物等。 三、 稅率 稅率是一部稅法的核心。它是指稅款征收的比例或額度，通過稅率可以直觀地看出國家征稅的力度和納稅人的負擔程度。 新法第四條規(guī)定一般居民企業(yè)稅率為25%，非居民企業(yè)稅率為20%。第二十八條規(guī)定除國家限制和禁止的行業(yè)除外的小型微利居民企業(yè)稅率為20%，高新技術企業(yè)稅率減按15%，實施條例第九十一條對非居民企業(yè)稅率為20%減按10%，第九十二條、第九十三條分別對小型微利居民企業(yè)和高新技術企業(yè)作出認定。 舊法《企業(yè)所得稅條例》規(guī)定法定稅率為33%，按應納稅所得額的大小規(guī)定了18%、27%的優(yōu)惠稅率，《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定33%的比例稅率。非居民企業(yè)所得原預提所得稅稅率就是20%后按10%減半征收。 稅率規(guī)定主要考慮1、國際上尤其是周邊國家（地區(qū)）的稅率水平。全世界159個實行企業(yè)所得稅的國家(地區(qū))平均稅率為28.6%，我國周邊18個國家(地區(qū))的平均稅率為26.7%。稅法規(guī)定25 ％的稅率，在國際上屬適中偏低，有利于提高企業(yè)競爭力和吸引外商投資。2、將財政減收控制在可以承受的范圍內(nèi)，符合國際上“簡化稅制、降低稅率、擴大稅基、嚴格征管”稅制改革的發(fā)展方向。 但對小型微利居民企業(yè)稅率為20%的適用上，實際操作起來判定難度及工作量均較大，不象舊法《企業(yè)所得稅條例》只考慮到應納稅所得一個條件，還要考慮到全年資產(chǎn)規(guī)模和員工人數(shù)。 第二章和第三章 應納稅所得額和應納稅額（法二十條，條例七十二條） 一、 收入 （一）我國會計上和稅法上對收入和利得的區(qū)分 會計上收入和利得的區(qū)分：1、《企業(yè)會計準則第14號-收入》的定義：企業(yè)在日常活動中形成的會導致所有者權益增加，與投入資本無關的經(jīng)濟利益總流入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入。2、《企業(yè)會計準則-基本準則第27條》利得的定義：是因企業(yè)非日?；顒又行纬傻臅е滤姓邫嘁嬖黾樱c投入資本無關的經(jīng)濟利益總流入，包括政府捐贈、違約收取罰款、非流動性資產(chǎn)處理凈收益、資產(chǎn)盤盈收益、非貨幣性資產(chǎn)交換收益、債務重組收益、以及采用公允價值模式計量的資產(chǎn)、負債的公允價值變動應計入損益的收益等。 稅法上表述：企業(yè)在活動中形成的會導致所有者權益增加，與投入資本無關的經(jīng)濟利益總流入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入和其他收入。沒有強調(diào)“日?；顒印?，強調(diào)“總收益”概念。 （二）稅法對收入總定義 收入總額是指企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入。而企業(yè)以貨幣形式取得的收入，是指企業(yè)取得的可確定金額的現(xiàn)金以及現(xiàn)金等價物而持有的收入，具體包括現(xiàn)金（庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金）、應收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期日的債券投資等；企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，是指企業(yè)取得的貨幣形式以外的收入，包括存貨（原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品、委托加工物資、委托代銷商品、分期收款發(fā)出商品等）、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資、不準備持有至到期日的債券投資、勞務以及債務的豁免等。對企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，有別于貨幣性收入的固定性和確定性，通常按公平價格來確定收入額。公平價格是指獨立企業(yè)之間按公平交易原則和經(jīng)營常規(guī)，自愿進行資產(chǎn)交換和債務清償?shù)慕痤~。 收入總額必須是使企業(yè)資產(chǎn)總額增加或負債總額減少，同時帶來所有者權益發(fā)生變化的收入。如果收入使資產(chǎn)與負債總額增加或減少而未導致所有者權益發(fā)生變化，則就不是應稅收入，如從銀行取得的貸款、代第三方收取的款項等，都不能確認為收入。 具體包括：1、銷售貨物收入：是指企業(yè)銷售庫存商品、產(chǎn)成品、半成品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他貨物取得的收入。 2、提供勞務收入：是指企業(yè)從事建筑安裝、交通運輸、倉儲、郵政、信息傳輸、計算機服務、住宿、餐飲、金融、商務服務、科學研究、技術服務、地質(zhì)勘查、水利管理、環(huán)境管理、公共設施管理、居民服務、教育、衛(wèi)生、社會保障、社會福利、文化、體育、娛樂和其他勞務服務活動取得的收入。 3、轉讓財產(chǎn)收入：是指企業(yè)轉讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權、股票、債券、債權等所取得的收入。 4、股息、紅利等權益性投資收益：是指企業(yè)憑借權益性投資從被投資方分配取得的收入，包括股息、紅利、聯(lián)營分利等。 5、利息收入：是指企業(yè)將資金提供他人使用或他人占用本企業(yè)資金所取得的利息收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。 6、租金收入：是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物和其他資產(chǎn)的使用權取得的收入。 7、特許權使用費收入：是指企業(yè)提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權而取得的收入。 8、接受捐贈收入：是指企業(yè)接受捐贈的貨幣和非貨幣資產(chǎn)。企業(yè)接受捐贈的貨幣資產(chǎn)應一次性計入企業(yè)當年度損益，企業(yè)接受捐贈的非貨幣資產(chǎn)，應按合理的價格計入資產(chǎn)有關項目，同時作為企業(yè)當年度損益，彌補企業(yè)以前可彌補虧損后計算交納企業(yè)所得稅，一次性納稅有困難的，經(jīng)主管稅務機關批準，可在不超過5年的期限內(nèi)平均攤銷。 9、其他收入：包括企業(yè)資產(chǎn)盤盈或溢余收入、逾期未返還的包裝物押金、因債權人原因確實無法支付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收賬款、債務重組收入、非貨幣性資產(chǎn)交換實現(xiàn)的收入（視同銷售如捐贈、贊助、集資、廣告、樣品職工福利、利潤分配等）、政府補助（財政撥款、稅收返還等）、違約金收入、匯兌損益。 非居民企業(yè)來源于中國境內(nèi)所得指利潤、股息、利息、租金、特許權使用費（專利、非專利、商標、著作、連鎖加盟等）和其它所得。 新舊變化：1、增加了收入總額的界定，以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得； 2、對非貨幣形式收入規(guī)定了計量標準； 3、擴大了視同銷售對象，從貨物延伸到勞務和非貨幣性資產(chǎn)交換，但縮小了視同銷售范圍，企業(yè)貨物在統(tǒng)一法人內(nèi)總分支機構調(diào)撥、領用、用于在建工程不再視同銷售（注意與增值稅政策的不同）。 （三）收入確認時間 收入總額的確認，一般應以權責發(fā)生制為基礎，凡是當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當確認為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不作為當期的收入和費用。但一些特殊的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務的收入可以分期確認，以分期收款方式銷售貨物的，應當按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)；企業(yè)受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供勞務等，持續(xù)時間超過十二個月的，應當按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。 注意會計上和稅法上對收入確認的不同，會計上要同時滿足四個條件（風險、報酬、管理權、計量、預計經(jīng)濟利益流入），銷售額的確認（現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷貨折讓和退回），具體也可參閱增值稅、營業(yè)稅、資源稅等條例有關收入確認的規(guī)定和時限。 二、不征稅收入 稅法第七條和條例第二十六條對不征稅收入作出具體規(guī)定 1、 財政撥款；財政撥款又稱預算撥款是指財政部門根據(jù)法律法規(guī)等有關規(guī)定，對納入預算管理的國家機關以及事業(yè)單位、社會團體直接撥付的財政資金。 企業(yè)實際收到的財政撥款中的財政補貼和稅收返還等，按照現(xiàn)行會計準則的規(guī)定，屬于政府補助的范疇，計入企業(yè)的“營業(yè)外收入”科目，除企業(yè)取得的所得稅返還(退稅)和出口退稅的增值稅進項外等，一般作為應稅收入征收企業(yè)所得稅。舉例如軟件企業(yè)獲得政府專項資金補助應作為應稅收入征收企業(yè)所得稅。 2、行政事業(yè)性收費和政府性基金：行政事業(yè)性收費是指國家機關、事業(yè)單位、代行政府職能的社會團體及其他組織根據(jù)法律法規(guī)等有關規(guī)定，依照國務院規(guī)定程序批準，在實施社會公共管理，以及在向公民、法人提供特定公共服務過程中，向特定對象收取的費用。包括養(yǎng)路費、車輛購置附加費、農(nóng)村教育事業(yè)附加費、郵電附加費、港口建設費、機場建設費等。這些行政事業(yè)性收費是國民經(jīng)濟建設與發(fā)展所需要，并納入財政預算管理或財政預算外資金專戶管理，實行中央和省級兩級審批制度。 政府性基金是各級人民政府及其所屬部門根據(jù)法律、國家行政法規(guī)和中共中央、國務院有關文件的規(guī)定，為支持某項事業(yè)發(fā)展，按照國家規(guī)定程序批準，向公民、法人和其他組織征收的具有專項用途的資金。包括鐵路建設基金、電力建設基金、三峽工程建設基金、公路建設基金等各種基金、資金、附加以及專項收費等。 3、 其他不征稅收入：是指企業(yè)取得的上述兩項不征稅收入以外的，經(jīng)國務院批準界定的一切“不征稅收入”。為了適應社會發(fā)展的需要，承擔公共管理職能的非營利性組織可能會取得一些新的收入，對這些新出現(xiàn)的收入是否征稅，稅法授權國務院界定。 4、 企業(yè)從政府取得的補貼收入，除國務院、財政部、國家稅務總局另有規(guī)定外，都要作為應稅收入征收企業(yè)所得稅。 三、免稅收入 免稅收入是指對企業(yè)的某些收入免于征稅，是企業(yè)應納稅收入總額的組成部分，是國家在特定時期，考慮特殊的原因，給予的優(yōu)惠照顧，即準予企業(yè)在計算應納稅所得額時將該收入從收入總額中減除，如稅法第二十六條規(guī)定的國債利息、符合條件的股息、紅利等投資收益、符合條件的非營利組織的收入。新法對當投資企業(yè)的稅率高于被投資企業(yè)，投資企業(yè)從被投資企業(yè)取得的股息、紅利等權益性投資收益，是否按兩者的稅率差補征企業(yè)所得稅沒有明確，但從字面上看是不補稅的。舊法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)是要補稅的，外資企業(yè)從被投資企業(yè)取得的股息、紅利等權益性投資收益可以不計入應納稅所得，但上述投資所發(fā)生的費用和損失不得沖減應納稅所得。 免稅收入和不征稅收入的最大區(qū)別在于，企業(yè)取得的不征稅收入不屬于營利性活動帶來的經(jīng)濟利益，從所得稅原理上就不應繳納企業(yè)所得稅；而免稅收入則是納稅人應稅收入的組成部分，按所得稅原理應當繳納企業(yè)所得稅，但國家出于某些特殊考慮而允許其免于納稅。因此，不征稅收入不屬于稅收優(yōu)惠，而免稅收入則屬于稅收優(yōu)惠。 四、 扣除 （一） 稅前扣除的基本條件 企業(yè)實際發(fā)生與經(jīng)營活動有關的合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其它支出。真實、合法和合理是納稅人稅前扣除的主要條件和基本原則。 （二） 稅前扣除的一般原則 權責發(fā)生制、配比、相關性、確定性原則。（國稅發(fā)[2000]84號） （三） 禁止稅前扣除的一般條款 1、限制個人費用的扣除； 2、限制為獲得長期利潤而發(fā)生的資本性支出的“即時”扣除，正確區(qū)分收益性和資本性支出扣除方式； 3、不得重復扣除； （四）不得扣除項目。見稅法第十條，主要包括向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項（本質(zhì)上是被對投資者稅后利潤的分配）；企業(yè)所得稅稅款；稅收滯納金；罰金、罰款和被沒收財物的損失；本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；贊助支出；未經(jīng)核定的準備金支出；與取得收入無關的其他支出。 征稅收入支出的扣除規(guī)定：相關性原則 （五）具體扣除項目 1、成本 是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務支出以及其他耗費。 成本計價基礎：參照會計制度1）自產(chǎn)；2）外購；3）投資；4）勞務。 存貨成本結轉辦法：先進先出、加權平均、個別計價辦法。注意不得采取后進先出法 ，原因：后進先出法是基于通貨膨脹市場環(huán)境下存貨流動速度較慢，使結轉成本更接近于現(xiàn)行成本以減少虛增利潤從而消除通貨膨脹影響采取的一種辦法，但同時降低了當期所得稅貢獻。也不是一種理想的辦法，企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營。存貨在不斷周轉，以前的存貨在若干年以后才能結轉，這時候存貨價值面目全非，不利于存貨成本核算。 2、稅金 是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。 3、損失 是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。 　　企業(yè)發(fā)生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規(guī)定扣除。 　　企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應當計入當期收入。 原外資企業(yè)發(fā)生的各類損失采取匯算時向主管稅務機關報備制度；內(nèi)資企業(yè)采取正常銷售、處置損失自行列支，實質(zhì)性、永久性損失年度終了向主管稅務機關申報審批制度，主要文件依據(jù)總局4號令，13號令。新法后到底是實行向主管稅務機關報備制度還是審批制度有待財政部或總局相關文件進一步明確。 4、費用（新舊規(guī)定對照比較） 1） 工資 條例第三十四條 企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。 　　前款所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。 舊條例工資薪金支出，是指企業(yè)每一年度發(fā)放給本企業(yè)任職或與其有雇傭關系的員工的所有現(xiàn)金和非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資以及與任職和雇傭有關的其他支出。地區(qū)補貼 和誤餐補貼均應作為工資薪金支出。在本企業(yè)任職或與其有雇傭關系的員工包括固定職工、合同工、臨時工，但下列除外：（1）應從提取的職工福利費中列支的醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員。（2）已領取養(yǎng)老保險金、失業(yè)救濟金的離退休職工、下崗職工、待崗職工。（3）已出售的住房或租金收入計入住房周轉金的出租房的管理服務人員。 新舊對比工資內(nèi)涵定義基本不變。新法企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除，采取據(jù)實扣除制。舊法內(nèi)資采取限額扣除制，對企業(yè)支付給職工的工資薪金在規(guī)定標準內(nèi)的準予稅前扣除，超過規(guī)定標準的，應調(diào)整應納稅所得額。主要辦法有工效掛鉤辦法和計稅工資。外資采取據(jù)實扣除制。新法借鑒外資規(guī)定。 “合理”的判斷：個人理解有兩種含義 第一、實際發(fā)生的在合理的范圍和幅度內(nèi)。職員提供的勞動包括崗位性質(zhì)、工作時間、工作質(zhì)量、工作數(shù)量以及復雜程度；與其他職員比較包括市場、可比工資、能力、經(jīng)營場所生活條件、職員工作經(jīng)歷、受教育程度；投資者的分配和所有權包括股息和工資政策、職員的工資同其持有股權比例等； 第二、企業(yè)總職工人數(shù)，有無虛報人員。有無建立職工花名冊；有無按國家和地方政府規(guī)定交納各項社會保險和醫(yī)療保險；有無簽定固定或無固定勞動合同，按最新《勞動合同法》規(guī)定，新生“勞務派遣”概念。 2） 福利費 條例第四十條　企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。 舊條例內(nèi)資 職工福利費按照計稅工資總額14%計算扣除； 舊法外資 企業(yè)為職工提存的醫(yī)療保險、退休保險、住房公積金三項基金外，可根據(jù)現(xiàn)行財務制度規(guī)定的標準計提職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費，除此外不得預提其他福利費。企業(yè)發(fā)生上述五項開支范圍內(nèi)其他福利費支出，可按實際發(fā)生數(shù)在當年稅前扣除，但不能超過職工工資稅前列支的14%。 比較：舊法內(nèi)資可以在14%內(nèi)據(jù)實列支，也可計提，外資超過部分可以據(jù)實列支，但不能提而不用。新法只能在14%內(nèi)據(jù)實列支，不能提而不用。 3） 工會經(jīng)費 條例第四十一條　企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除。 舊內(nèi)外資 工會經(jīng)費按照計稅工資總額（工資總額）2%計算扣除。 比較：新法多了撥繳兩字，是為了同《工會法》有關規(guī)定銜接。 4） 職工教育經(jīng)費 條例第四十二條　除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 舊條例內(nèi)資 職工教育經(jīng)費按照計稅工資總額1.5%計算扣除；國稅發(fā)（2004）16號規(guī)定對技術培訓要求高培訓任務生，經(jīng)濟效益好的企業(yè)可按2.5%提取；財稅[2006]88號規(guī)定對企業(yè)當年提取并實際使用的職工教育經(jīng)費，在不超過計稅工資總額2.5%以內(nèi)的部分，可在企業(yè)所得稅前扣除。 企業(yè)為職工提存的醫(yī)療保險、退休保險、住房公積金三項基金外，可根據(jù)現(xiàn)行財務制度規(guī)定的標準計提職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費。 比較：第一、借鑒財稅[2006]88號規(guī)定； 第二、超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。這是鼓勵企業(yè)加大對職工教育投入，有利于引進國外先進經(jīng)驗和促進企業(yè)技術創(chuàng)新，但是這里有例外規(guī)定即除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外。 5） 基本養(yǎng)老、基本醫(yī)療、失業(yè)、工傷、生育保險、住房公積金、補充養(yǎng)老、補充醫(yī)療保險 條例第三十五條　企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。 　　企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除。 舊條例內(nèi)資 原無此規(guī)定，后隨形式發(fā)展，國稅發(fā)[2003]45號文發(fā)文有作規(guī)定。 舊法外資 企業(yè)為職工提存的醫(yī)療保險、退休保險、住房公積金三項基金外，可根據(jù)現(xiàn)行財務制度規(guī)定的標準計提職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費，除此外不得預提其他福利費。 比較：通過立法進一步規(guī)范。扣除標準以國務院主管部門或省級人民政府規(guī)定為依據(jù)。 住房公積金最新文〈〈關于住房公積金管理若干具體問題的實施意見〉〉（閩建金管[2007]7號），依據(jù)國家三部委〈〈關于住房公積金管理若干具體問題的實施意見〉〉（建金管[2005]5號）按工資比例不低于5%，不高于12%，工資最高限額：當?shù)爻擎?zhèn)職工年平均工資總額3倍。最近,省政府規(guī)定,對未經(jīng)省政府批準,目前執(zhí)行高于12%住房公積金繳存比例或繳存基數(shù)高于5167元的單位從2008年1月開始住房公積金繳存將暫緩,等住房公積金管理委員會會議后按會議決定執(zhí)行。 6） 借款費用和利息 條例第三十七條　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。 　　企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。 　　第三十八條　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除： 　　（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出； 　　（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。 新舊對比沒有大的差別，無非條款詳細化。借款費用可參閱《會計準則第17號-借款費用》規(guī)定，主要要區(qū)分清楚不需要資本化的借款和需要資本化的借款。 7） 匯兌損益 條例第三十九條　企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負債按照期末即期人民幣匯率中間價折算為人民幣時產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計入有關資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分外，準予扣除。 舊細則內(nèi)資第二十四條和舊法外資細則第二十三條都有規(guī)定，新舊對比沒有大的差別。 8） 業(yè)務招待費 條例第四十三條　企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。 內(nèi)資國稅發(fā)[2000]84號 全年銷售（營業(yè)）收入凈額（減折扣、折讓、銷售退回，包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入，不包括營業(yè)外收入，是以年度的申報表為準）在1500萬元以下的，在不超過銷售營業(yè)收入凈額的5‰，全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元以上的，不超過該部分的3‰以內(nèi)據(jù)實扣除。 代理進出口業(yè)務的代購代銷收入可按不超過2%的比例列支業(yè)務招待費。代理進出口公司自營銷售收入部分業(yè)務招待費按現(xiàn)行行業(yè)財務制度和稅法規(guī)定執(zhí)行。（財稅字[1995]56號，閩國稅所[1995]41號）財企業(yè)[2001]251號） 國稅函[2000]906號《國家稅務總局關于金融保險企業(yè)所得稅若干問題的通知》規(guī)定，金融保險企業(yè)銷售收入要扣除金融機構往來利息收入后的營業(yè)收入計算扣除業(yè)務招待費。 舊法外資細則第二十二條 全年銷貨凈額在1500萬元以下的，不超過銷貨額的5‰，全年銷貨凈額在1500萬元以上的，不超過該部分銷貨凈額的3‰。全年業(yè)務收入在500萬元以下的，不得超過業(yè)務收入的10‰，全年業(yè)務收入在500萬元以上的，不超過該部分業(yè)務收入的5‰。 新舊比較：取消分檔，按發(fā)生額60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。 舉例1：某內(nèi)資企業(yè)2008年度實現(xiàn)銷售凈收入1000萬元。業(yè)務招待費全年累計發(fā)生8萬元，年度匯算應作納稅調(diào)整多少？ 按舊：1000*5‰=5，8-5=3 按新：8*60%=4.8，1000*5‰=5，4.8〈5取4.8，8-4.8=3.2 舉例2：某內(nèi)資企業(yè)2008年度實現(xiàn)銷售凈收入10000萬元。業(yè)務招待費全年累計發(fā)生40萬元，年度匯算應作納稅調(diào)整多少？ 按舊：1500*5‰+（10000-1500）*3‰=7.5+25.5=33，40-33=7 按新：40*60%=24，10000*5‰=50，24〈50取24，40-24=16 在業(yè)務招待費相對不高情況下，新法比舊法扣除限制更嚴 銷售（營業(yè)）收入是如何界定？原是以主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入和視同銷售收入，不包括營業(yè)外收入及其它收入。對單純從事投資業(yè)務企業(yè)？ 9） 廣告費和業(yè)務宣傳費 條例四十四條　企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院、財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 內(nèi)資國稅發(fā)[2000]84號 企業(yè)每一納稅年度可在銷售（營業(yè)）收入2%的比例內(nèi)據(jù)實扣除廣告支出，超過比例部分的廣告費可無限期向以后年度結轉。自2001年1月1日起，從事制藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)（以上均為生產(chǎn)性企業(yè)）、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷售（營業(yè)）收入（可以包括其它業(yè)務收入或視同銷售收入，不包括營業(yè)外收入）8%的比例內(nèi)據(jù)實列支，制藥企業(yè)按銷售（營業(yè)）收入25%比例據(jù)實列支。從事軟件開發(fā)、集成電路制造以及其他業(yè)務的高新技術企業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)站、高新技術創(chuàng)業(yè)投資的風險投資企業(yè)，自登記成立之日起5個納稅年度內(nèi)，經(jīng)主管稅務機關審核，廣告支出可稅前扣除。 總機構集體支付廣告費：經(jīng)批準合并（匯總）納稅成員企業(yè)匯總數(shù)銷售（營業(yè)）收入按規(guī)定標準計算出的廣告費扣除限額，減除各匯總納稅成員企業(yè)已按照規(guī)定標準實際扣除的廣告費，其金額作為總機構集中支付的廣告費扣除限額。 根據(jù)國家法律法規(guī)或行業(yè)管理規(guī)定不得進行廣告宣傳的企業(yè)或產(chǎn)品，企業(yè)以公益宣傳或公益廣告的形式發(fā)生的費用，應視為業(yè)務宣傳費，按規(guī)定的比例據(jù)實扣除。糧食類白酒不得稅前扣除廣告費和業(yè)務宣傳費。財務制度規(guī)定金融保險企業(yè)不得列支廣告費，但稅法規(guī)定可以按2%比例列支廣告費。 業(yè)務宣傳費：納稅人每一年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出）在不超過銷售營業(yè)收入的5‰范圍內(nèi)的，可據(jù)實扣除，超過部分以后年度也不能扣除。 外資對廣告費和業(yè)務宣傳費無限額扣除規(guī)定。 新舊比較：第一、統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)扣除規(guī)定；第二、提高了內(nèi)資企業(yè)扣除比例，尤其是業(yè)務宣傳費扣除比例，原規(guī)定2%（廣告費）+5‰（業(yè)務宣傳費）=2.5%，新規(guī)定累計不超過15%，提高了6倍；第三、內(nèi)外資企業(yè)業(yè)務宣傳費都可以超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除，進行了重大變動，扶持了企業(yè)；第四、增加了授權規(guī)定，即除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外。對根據(jù)國家法律法規(guī)或行業(yè)管理規(guī)定不得進行廣告的企業(yè)或產(chǎn)品如糧食類白酒、煙草能否列支廣告費或變相列支業(yè)務宣傳費，有待國務院財政、稅務主管部門進一步明確。 10） 財產(chǎn)保險 條例第四十六條　企業(yè)參加財產(chǎn)保險，按照規(guī)定繳納的保險費，準予扣除。 舊細則內(nèi)資第四十六條也作相同的規(guī)定，外資企業(yè)發(fā)生也可據(jù)實扣除。 新舊比較沒有大的變化。 11） 勞動保護費 條例第四十八條　企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出，準予扣除。 內(nèi)資國稅發(fā)[2000]84號規(guī)定勞動保護費可按照勞動部門勞動保護用品發(fā)放標準參照市場價格據(jù)實扣除，發(fā)放現(xiàn)金的不得稅前扣除。 新舊對比沒有大的差別。但在具體判定上要注意：第一、必須是合理的支出，不同的行業(yè)，不同的環(huán)境勞動保護支出不同；第二、必須是勞動保護用品，如工作服、防暑降溫、安全保護用品。 12） 固定資產(chǎn)租賃費 條例第四十七條　企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除： 　?。ㄒ唬┮越?jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除； 　?。ǘ┮匀谫Y租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。 舊細則內(nèi)資第十七條也作相同的規(guī)定 新舊對比沒有大的差別。 13） 企業(yè)間管理費、營業(yè)機構間租金和特許權使用費 條例　第四十九條　企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構之間支付的租金和特許權使用費，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構之間支付的利息，不得扣除。 原舊細則外資第五十八條企業(yè)不得列支向關聯(lián)企業(yè)支付的管理費。 新舊比較： 第一、改變原外資規(guī)定，無論是向關聯(lián)企業(yè)還是非關聯(lián)企業(yè)支付的管理費均不得稅前扣除，總分支機構間發(fā)生的管理費在新稅法下可以通過匯總納稅解決，獨立法人間發(fā)生的管理費必須獨立作價；第二、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構之間支付的租金和特許權使用費，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構之間支付的利息，不得扣除，這也可以通過匯總納稅解決，銀行例外，因為其主要業(yè)務就是資金拆借活動。 14） 非居民企業(yè)境內(nèi)機構發(fā)生的與境外總機構有關管理費 條例第五十條　非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立的機構、場所，就其中國境外總機構發(fā)生的與該機構、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關的費用，能夠提供總機構出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分攤的，準予扣除。 舊內(nèi)資（居民企業(yè)）根據(jù)《總機構提取管理費稅前扣除審批辦法》國稅發(fā)[1996]177號及《總機構提取管理費稅前扣除審批辦法補充通知》國稅發(fā)[1999]136號文件及國稅函[2005]115號規(guī)定： （1）總機構提取并稅前扣除的管理費，應向所有全資的下屬企業(yè)（包括微利企業(yè)、虧損企業(yè)和享受減免稅企業(yè)）按同一比例進行分攤，不得在各企業(yè)間調(diào)劑分攤比例。 （2）總機構的各項經(jīng)營性和非經(jīng)營性收入（包括房產(chǎn)出租收入、國債收入、對外投資分回投資收益等收入），應以總機構提取的稅前扣除項中扣減。 舊細則外資第二十條外國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的機構、場所，就其中國境外總機構發(fā)生的與該機構、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關的費用，能夠提供總機構出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并附注冊稅務師查帳報告，經(jīng)當?shù)囟悇諜C關審核同意后，準予列支。 新舊比較：第一、保留非居民企業(yè)扣除規(guī)定；第二、取消居民企業(yè)總機構提構并稅前扣除的管理費的規(guī)定，因為在新稅法下可以通過匯總納稅解決。 15） 公益性捐贈 條例第五十一條　企業(yè)所得稅法第九條所稱公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。 　　第五十二條　本條例第五十一條所稱公益性社會團體，是指同時符合下列條件的基金會、慈善組織等社會團體：（略） 　 第五十三條　企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。 　　年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。 原細則內(nèi)資第二十五條 納稅人通過中國境內(nèi)非盈利的社會團體、國家機關向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈在一定比例內(nèi)準予稅前扣除。計算捐贈支出應納稅所得額為主表16行數(shù)額。附表八第1行第5列=主表第20行，對公益性捐贈，非金融企業(yè)一般按主表16行數(shù)額3% 據(jù)實列支，金融企業(yè)一般按主表16行數(shù)額1.5%。全額扣除和10%扣除例外。 外資納稅人通過中國境內(nèi)非盈利的社會團體、國家機關向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈準予稅前扣除。 新舊比較：第一、統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除標準，公平稅負；第二、將非盈利性社會團體改為公益性社會團體，并對公益性社會團體定義在稅法上作出界定；第三、必須符合《公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)，公益事業(yè)外延擴大；第四、由按應納稅所得改為按年度會計利潤，計算簡單化。 16） 未經(jīng)核定的準備金（含壞帳損失） 條例第五十五條　企業(yè)所得稅法第十條第（七）項所稱未經(jīng)核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出。 原細則內(nèi)資第十八條 納稅人按財政部的規(guī)定提取的壞帳準備金和商品銷價準備金，準予在計算應納稅所得額時扣除。有建立壞帳準備金的企業(yè)（非金融保險企業(yè)）無須經(jīng)稅務機關審批按現(xiàn)行會計制度可提取的范圍不超過5‰比例的可以在稅前扣除，金融保險企業(yè)按有關規(guī)定執(zhí)行。其它按會計制度規(guī)定提取的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備不得在稅前扣除。 外資企業(yè)從事信貸、租賃業(yè)務的企業(yè)，經(jīng)稅務機關批準，按年末放款余額或應收帳款，應收票據(jù)的余額，計提不超過3%比例的壞帳準備，可以在稅前扣除。2003年以后取消審批，改為后續(xù)管理。其它規(guī)定同內(nèi)資。 新舊比較：新法取消了一般企業(yè)應收帳款計提壞帳準備稅前扣除規(guī)定，但對金融保險企業(yè)有例外規(guī)定。如保險企業(yè)按規(guī)定提取的未決賠款準備金、未到期責任準備金、長期責任準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金、保險保障基金準予在稅前扣除。保險企業(yè)實際發(fā)生的各種保險賠款，應首先沖抵按規(guī)定提取的準備金，不足沖抵部分，準予在當年稅前扣除。 （五）、資產(chǎn)的稅務處理 1、資產(chǎn)的種類 企業(yè)資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等。 2、 資產(chǎn)的計稅基礎 資產(chǎn)的外購、自行建造、融資租賃、盤盈、捐贈、投資、非貨幣性交換、債務重組、改建計稅基礎詳見條例第五十八條。 由于稅法堅持歷史成本原則，會計準則引入公允價值，可能導致資產(chǎn)和負債的計稅基礎不同，比如會計準則對交易性金融工具和符合條件的投資性房地產(chǎn)采用公允價值計價，公允價值變動計入當期損益。 稅法基于交易實現(xiàn)原則，對公允價值計價或因重組堅持歷史成本原則。 條例第５６條 企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。 資產(chǎn)的帳面價值＞計稅基礎或負債的帳面價值＜計稅基礎，會出現(xiàn)應納稅暫時性差異，形成遞延所得稅負債。 資產(chǎn)的帳面價值＜計稅基礎或負債的帳面價值＞計稅基礎，會出現(xiàn)可抵扣暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn) 3、 固定資產(chǎn)及固定資產(chǎn)的折舊年限 企業(yè)所得稅法第十一條所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的設備、器具、工具等。 除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下： （一）房屋、建筑物，為20年； （二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備，為10年； （三）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的器具、工具、家具等，為5年； （四）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年； （五）電子設備，為3年。 新舊不同：取消2000元規(guī)定；企業(yè)在確認折舊年限上有自主權，但不得隨意改變，如一年一變；取消最低殘值率限制。新法后原資產(chǎn)折舊辦法能否重新調(diào)整？ 4、生物資產(chǎn)及生物資產(chǎn)的折舊年限 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務或者出租等而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等（包括消耗性、生產(chǎn)性、公益性生物資產(chǎn)）。 （一）林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為10年； （二）畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。 5、無形資產(chǎn)及無形資產(chǎn)的攤銷年限 企業(yè)所得稅法第十二條所稱無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。 無形資產(chǎn)攤銷一般不低于10年，但作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。 外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。 原稅法規(guī)定自創(chuàng)和外購商譽，不得攤銷。 6、長期待攤費用及長期待攤費用 長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。租入的房屋裝修發(fā)生裝修費支出可按三年攤銷。注意長期待攤費用和固定資產(chǎn)改良支出區(qū)別。 7、 投資資產(chǎn)成本的稅務處理（條例第七十一條） 對外投資持有期，不允許計提折舊或攤銷，在轉讓或處置時可以扣除成本。 五、虧損彌補 新稅法則在第十八條規(guī)定“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年?！? 《企業(yè)所得稅暫行條例》第十一條規(guī)定“納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但是延續(xù)彌補期最長不得超過五年?！?； 《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十一條規(guī)定“外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構、場所發(fā)生年度虧損，可以用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但最長不得超過五年。” 新舊稅法唯一的差別在于：新法將原來“彌補”期限修改為“結轉”期限”，屬于對舊稅法的保留和延續(xù) 六、應納稅所得額 新稅法第五條 企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。 公式表述：應納稅所得額=收入總額--不征稅收入--免稅收入--各項扣除--允許彌補以前年度虧損 舊稅法公式表述：應納稅所得額=收入總額—準予扣除項目--允許彌補以前年度虧損--免稅所得（參見國稅發(fā)[2006]56號） 比較新舊應納稅所得額計算公式：1、增加了不征稅收入； 2、將不征稅收入和免稅收入放在各項扣除和允許彌補以前年度虧損之前從收入總額中扣減，體現(xiàn)了企業(yè)所得稅基純潔性； 現(xiàn)行公式將免稅所得放在允許彌補以前年度虧損之后減除，容易導致當納稅人在納稅調(diào)整后虧損或納稅調(diào)整后有利潤但在允許彌補以前年度虧損后虧損，這時候有免稅所得，會對免稅所得征稅，使納稅人無法享受到稅收給予的優(yōu)惠。 原規(guī)定如果一個企業(yè)既有應稅項目，又有免稅項目，其應稅項目發(fā)生虧損時，按照稅收法規(guī)規(guī)定可以結轉以后年度彌補的虧損，應該是沖抵免稅項目所得后的余額。此外，雖然應稅項目有所得，但不足彌補以前年度虧損時，免稅項目的所得也應用于彌補以前年度虧損。企業(yè)境外業(yè)務之間的盈虧可以互相彌補，但企業(yè)境外之間的盈虧不得相互彌補。（財稅[1997]22號）被投資方分回的投資收益，允許不再還原為稅前利潤，而直接用于彌補虧損剩余部分再按規(guī)定補稅。如企業(yè)有需補稅的投資收益，也有不需補稅的投資收益，可先用需補稅的投資收益彌補虧損，再用不需補稅的投資收益彌補虧損，彌補后有盈余的不再補稅。 舉例：某企業(yè)2008年度銷售收入凈額2000萬元，從被投資企業(yè)分回稅后投資收益300萬元，當年各項可扣除成本和費用1800萬元，以前年度未彌補但稅法規(guī)定允許彌補虧損為400萬元，無其他減免稅優(yōu)惠，試計算2008年度該企業(yè)應納稅所得額是多少，結轉以后年度可允許彌補虧損是多少？ 按新稅法計算：該企業(yè)2008年應納稅所得額=2000+300-300-1800-400=--200萬元 --200萬元〈0，則該企業(yè)2008年應納稅所得額=0 結轉以后年度可允許彌補虧損=200萬元 按舊稅法計算：該企業(yè)2008年應納稅所得額=2000+300-1800-400-100-200=-200萬元 200萬元〈0，但為免稅所得，則該企業(yè)2008年應納稅所得 額=0 結轉以后年度可允許彌補虧損=0（免稅項目的所得也應用于彌補以前年度虧損） 稅法同時規(guī)定，企業(yè)匯總計算交納所得稅時，其境外機構虧損不得抵減境內(nèi)機構贏利，但境外機構之間盈虧可以對抵。 七、 應納稅額 公式表述：應納稅額=應納稅所得額*適用稅率—減免稅額—允許抵免稅額 減免稅額第四章介紹，這里介紹允許抵免稅額 抵免稅額： 條例第七十八條　企業(yè)所得稅法第二十三條所稱抵免限額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得，依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計算的應納稅額。除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，該抵免限額應當分國（地區(qū)）不分項計算，計算公式如下： 　　抵免限額＝中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計算的應納稅總額來源于某國（地區(qū)）的應納稅所得額中國境內(nèi)、境外應納稅所得總額 舉例：某居民企業(yè)2008年度境內(nèi)所得300萬元，來源于A國所得100萬元，A國所得稅率40%，來源于B國所得200萬元，A國所得稅率15%，試問該企業(yè)2008年應交企業(yè)所得稅多少？ A國已交所得稅=100*40%=40萬元 A國抵免限額=（300+100+200）*25%*100/（300+100+200）=25萬元〈40萬元取25萬元 B國已交所得稅=200*15%=30萬元 B國抵免限額=（300+100+200）*25%*200/（300+100+200）=50萬元〉30萬元取30萬元 該企業(yè)2008年應交企業(yè)所得稅=（300+100+200）*25%--25—30=95萬元 結轉后五年抵免限額=A國（40-25）+B國（0）=15萬元 稅收抵免法是國際稅收中消除重復征稅的重要方法，根據(jù)稅收抵免內(nèi)容的不同，分為直接抵免、間接抵免和多層抵免。 1、直接抵免是指對企業(yè)來源于境外的所得，已在境外實際繳納的所得稅稅款，準予在匯總納稅時，從其應納稅額中扣除（抵免）。一般適用于同一法人實體的總公司與海外分公司、總機構與海外分機構之間的抵免。 2、間接抵免是指對企業(yè)從境外子公司或投資入股的股份公司取得的股息，并擁有支付股息公司的股份不少于10％的，其稅收抵免額可以包括支付股息公司就該項股息相應的公司利潤額所繳納的企業(yè)所得稅稅額。 3、多層抵免是指對企業(yè)在境外設立全資子公司，通過全資子公司在其他國家或地區(qū)投資設立孫級子公司，并擁有該孫級子公司股份不少于10％的，可以延伸上述第二項所說的稅收抵免。其稅收抵免額可以包括全資子公司就股息相應的公司利潤額所繳納的公司所得稅和對孫級子公司抵免不足的稅額。 在我國對外簽訂的86個避免雙重征稅協(xié)定中，除了同亞美尼亞等少數(shù)國家以外，一般都明確對我國公司從對方國家居民公司取得的股息，同時該中國公司擁有支付股息公司的股份不少于10％的，該項抵免應考