第15章《債務(wù)重組》-14

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1、第十五章第十五章債務(wù)重組債務(wù)重組本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1 1）掌握債務(wù)人對債務(wù)重組的會）掌握債務(wù)人對債務(wù)重組的會計處理；計處理；（2 2）掌握債權(quán)人對債務(wù)重組的會）掌握債權(quán)人對債務(wù)重組的會計處理；計處理；（3 3）熟悉債務(wù)重組方式。）熟悉債務(wù)重組方式。本章考情分析本章考情分析n本章闡述債務(wù)重組的會計處理。近本章闡述債務(wù)重組的會計處理。近3 3年考年考題分?jǐn)?shù)不高，屬于不太重要章節(jié)。題分?jǐn)?shù)不高，屬于不太重要章節(jié)。n本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1 1）債務(wù)重）債務(wù)重組業(yè)務(wù)債權(quán)人的會計處理；（組業(yè)務(wù)債權(quán)人的會計處理；（2 2）債務(wù)重）債務(wù)重組業(yè)務(wù)債務(wù)人

2、的會計處理。組業(yè)務(wù)債務(wù)人的會計處理。第一節(jié)第一節(jié) 債務(wù)重組的定義和重組方式債務(wù)重組的定義和重組方式一、債務(wù)重組的定義一、債務(wù)重組的定義n債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。的事項。二、債務(wù)重組的方式二、債務(wù)重組的方式n債務(wù)重組主要有以下幾種方式：債務(wù)重組主要有以下幾種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以資產(chǎn)清償債務(wù) （二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本n注意：注意：可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本不屬于債務(wù)重組可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本不屬于債

3、務(wù)重組 （三）修改其他債務(wù)條件（三）修改其他債務(wù)條件 （四）以上三種方式的組合（四）以上三種方式的組合 第二節(jié)第二節(jié) 債務(wù)重組的會計處理債務(wù)重組的會計處理一、以資產(chǎn)清償債務(wù)一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)1.1.債務(wù)人的會計處理債務(wù)人的會計處理以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當(dāng)期損益。間的差額，計入當(dāng)期損益。 n以低于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清以低于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額額. .n借：應(yīng)付賬款（實際

4、數(shù)借：應(yīng)付賬款（實際數(shù)) )n 貸貸: :銀行存款銀行存款n 貸貸: :營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務(wù)重組利得債務(wù)重組利得 2. 2. 債權(quán)人的會計處理債權(quán)人的會計處理n以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當(dāng)期損益。間的差額，計入當(dāng)期損益。n債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。n企業(yè)收到債務(wù)人清償債務(wù)的現(xiàn)金金企業(yè)收到債務(wù)人清償債務(wù)的現(xiàn)金金額小

5、于該項應(yīng)收賬款賬面價值的，應(yīng)額小于該項應(yīng)收賬款賬面價值的，應(yīng)按實際收到的現(xiàn)金金額，按實際收到的現(xiàn)金金額，借記借記“銀行存款銀行存款”等科目等科目，按重組債權(quán)已按重組債權(quán)已計提的壞賬準(zhǔn)備，計提的壞賬準(zhǔn)備，借記借記“壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備”科目科目，按重組債權(quán)的賬，按重組債權(quán)的賬面余額，面余額，貸記貸記“應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款”等科目等科目，按其差額，按其差額，借記借記“營業(yè)外支出營業(yè)外支出”科目。科目。n收到債務(wù)人清償債務(wù)的現(xiàn)金金額大于收到債務(wù)人清償債務(wù)的現(xiàn)金金額大于該項應(yīng)收賬款賬面價值的，該項應(yīng)收賬款賬面價值的， 應(yīng)按實際應(yīng)按實際收到的現(xiàn)金金額，收到的現(xiàn)金金額，借記借記“銀行存款銀行存款”等科目等科目，按

6、重組債權(quán)，按重組債權(quán)已計提的壞賬準(zhǔn)備，已計提的壞賬準(zhǔn)備，借記借記“壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備”科目科目，按重組債權(quán)的，按重組債權(quán)的賬面余額，賬面余額，貸記應(yīng)收賬款等科目貸記應(yīng)收賬款等科目，按其差額，按其差額，貸記貸記“資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失”科目?？颇??！纠}例題1 1】20062006年年1010月月1010日，甲公司銷售日，甲公司銷售一批材料給乙公司，不含稅價格為一批材料給乙公司，不含稅價格為100100萬萬元，增值稅率為元，增值稅率為17%17%。20072007月月3 3月月2020日，乙日，乙公司財務(wù)發(fā)生困難，無法按期償還債務(wù)，公司財務(wù)發(fā)生困難，無法按期償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)商，甲公司同意減免乙

7、公司經(jīng)雙方協(xié)商，甲公司同意減免乙公司2020萬萬元債務(wù)，余款乙公司用現(xiàn)金立即還清，甲元債務(wù)，余款乙公司用現(xiàn)金立即還清，甲公司已對該項應(yīng)收債權(quán)計提壞賬準(zhǔn)備公司已對該項應(yīng)收債權(quán)計提壞賬準(zhǔn)備1515萬萬元。元。（1 1）乙公司）乙公司3 3月月2020日會計處理如下：日會計處理如下：n借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款甲公司甲公司 117 117 n 貸：銀行存款貸：銀行存款 97 97 n 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 20 20 （2 2）甲公司）甲公司3 3月月2020日會計處理如下：日會計處理如下：n借：銀行存款借：銀行存款 9797n 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 1515n 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 5 5n 貸：應(yīng)收賬

8、款貸：應(yīng)收賬款 117117若甲公司已對該項應(yīng)收債權(quán)計提壞賬若甲公司已對該項應(yīng)收債權(quán)計提壞賬準(zhǔn)備準(zhǔn)備2525萬元，則甲公司萬元，則甲公司3 3月月2020日會計處日會計處理如下：理如下：n借：銀行存款借：銀行存款 9797n 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 2525n 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 117117n 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失 5 5（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù) 1. 債務(wù)人的會計處理債務(wù)人的會計處理n以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值

9、之間的差額，計入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當(dāng)值與其賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。期損益。n企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，付債務(wù)的賬面余額，n借記應(yīng)付賬款等科目，按用于清償債務(wù)的非借記應(yīng)付賬款等科目，按用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，n貸記貸記 “ “其他業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理”、“無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)”、“長期長期股權(quán)投資股權(quán)投資”等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費，等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費，n貸

10、記貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費”等科目，按其差額，等科目，按其差額，n貸記貸記“營業(yè)外收入營業(yè)外收入”等科目或借記等科目或借記“營業(yè)外營業(yè)外支出支出”等科目。等科目。n非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況進(jìn)行處理：進(jìn)行處理：n1. 1. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)本書非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)本書“收入收入”相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)銷售商品相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)銷售商品收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。n2. 2. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價

11、值和賬非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。n3. 3. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。的差額，計入投資收益。n【提示提示】換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，還應(yīng)將還應(yīng)將“資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積”對應(yīng)部分轉(zhuǎn)出，計入對應(yīng)部分轉(zhuǎn)出，計入投資收益。投資收益。 應(yīng)付債務(wù)應(yīng)付債務(wù)賬面價值賬面價值抵債資產(chǎn)抵債資產(chǎn)公允價值公允價值抵債資產(chǎn)抵債資產(chǎn)賬面價值賬面

12、價值債務(wù)重債務(wù)重組利得組利得資產(chǎn)轉(zhuǎn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益讓損益n 2. 債權(quán)人的會計處理債權(quán)人的會計處理n以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對接以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。入當(dāng)期損益。n企業(yè)接受的債務(wù)人用于清

13、償債務(wù)的非現(xiàn)金資企業(yè)接受的債務(wù)人用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)按該項非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，產(chǎn)，應(yīng)按該項非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，n借記借記“原材料原材料”、“庫存商品庫存商品”、“固定資固定資產(chǎn)產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)”等科目等科目，按可抵扣的增，按可抵扣的增值稅額，值稅額，n借記借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）額）”科目，按重組債權(quán)的賬面余額，科目，按重組債權(quán)的賬面余額，n貸記應(yīng)收賬款等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費貸記應(yīng)收賬款等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費和其他費用，和其他費用，n貸記貸記“銀行存款銀行存款”、“應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費”等科目，等科目，按其差額，借記按其差額，借記“

14、營業(yè)外支出營業(yè)外支出”科目?？颇??！纠}例題2 2】20072007年年1 1月月1 1日，甲公司銷售一日，甲公司銷售一批產(chǎn)品給丙公司，含稅價為批產(chǎn)品給丙公司，含稅價為150150萬元。萬元。20072007年年7 7月月1010日，丙公司發(fā)生財務(wù)困難，日，丙公司發(fā)生財務(wù)困難，無法按合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，無法按合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，甲公司同意丙公司用產(chǎn)品抵償該應(yīng)收賬甲公司同意丙公司用產(chǎn)品抵償該應(yīng)收賬款。該產(chǎn)品市價為款。該產(chǎn)品市價為100100萬元，增值稅稅萬元，增值稅稅率為率為1717，產(chǎn)品成本為，產(chǎn)品成本為8080萬元。甲公司萬元。甲公司為債權(quán)計提了壞賬準(zhǔn)備為債權(quán)計提了壞賬準(zhǔn)

15、備3030萬元。假定不萬元。假定不考慮其他稅費?？紤]其他稅費。n（1 1）丙公司會計處理如下：）丙公司會計處理如下：n借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 150150n 貸：主營業(yè)務(wù)收入貸：主營業(yè)務(wù)收入 100100n 應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅應(yīng)交增值稅n （銷項稅額）（銷項稅額） 1717n 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 3333n借：主營業(yè)務(wù)成本借：主營業(yè)務(wù)成本 8080n 貸：庫存商品貸：庫存商品 8080n（2 2）甲公司的會計處理如下：）甲公司的會計處理如下：n借：庫存商品借：庫存商品 100100n 應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅應(yīng)交增值稅n （進(jìn)項稅額）（進(jìn)項稅額） 1717n 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 3

16、030n 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 3 3n 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 150150nP342P342【例例16-216-2】 nP343P343【例例16-316-3】 nP344P344【例例16-416-4】 二、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本二、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 （一）債務(wù)人的會計處理（一）債務(wù)人的會計處理n將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本（或者實收資本），股份的公允價值股本（或者實收資本），股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)

17、的賬面價值與確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當(dāng)股份的公允價值總額之間的差額，計入當(dāng)期損益。期損益。n以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，借記應(yīng)付賬款等科目，按債權(quán)人余額，借記應(yīng)付賬款等科目，按債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值，因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值，貸記貸記“實收資本實收資本”或或“股本股本”、“資本資本公積公積資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價”科目，科目，按其差額，貸記按其差額，貸記“營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務(wù)債務(wù)重組利得重組利得”科目。科目。 債務(wù)轉(zhuǎn)為資本業(yè)務(wù)受債務(wù)轉(zhuǎn)為資本業(yè)務(wù)受限制性操作的限制性

18、操作的 （二）債權(quán)人的會計處理（二）債權(quán)人的會計處理n債務(wù)重組采用債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的，債權(quán)人債務(wù)重組采用債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價值確認(rèn)為對債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。計入當(dāng)期損益。n將債權(quán)轉(zhuǎn)為投資，企業(yè)應(yīng)按應(yīng)享有股份將債權(quán)轉(zhuǎn)為投資，企業(yè)應(yīng)按應(yīng)

19、享有股份的公允價值，借記的公允價值，借記“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”科科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記應(yīng)收目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記應(yīng)收賬款等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費，貸賬款等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費，貸記記“銀行存款銀行存款”、“應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費”等科目，等科目，按其差額，借記按其差額，借記“營業(yè)外支出營業(yè)外支出”科目。科目。P346P346【例例16-516-5】 n三、修改其他債務(wù)條件三、修改其他債務(wù)條件n（一）債務(wù)人的會計處理（一）債務(wù)人的會計處理n修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債他債務(wù)條件后債務(wù)的公

20、允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，益。修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合且該或有應(yīng)付金額符合企業(yè)會計準(zhǔn)則第企業(yè)會計準(zhǔn)則第13 13 號號或有事項或有事項中有關(guān)預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件中有關(guān)預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價值，與重組后債計負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價值，與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負(fù)債金額之和的差額，務(wù)的入賬價值和預(yù)

21、計負(fù)債金額之和的差額，計入當(dāng)期損益。計入當(dāng)期損益。n上述或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有上述或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入。債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入。n或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。來事項的出現(xiàn)具有不確定性。n 以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行清償?shù)?，?yīng)以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行清償?shù)?，?yīng)將重組債務(wù)的賬面余額與重組后債務(wù)的將重組債務(wù)的賬面余額與重組后債務(wù)的公允價值的差額，借記應(yīng)付賬款等科目，公

22、允價值的差額，借記應(yīng)付賬款等科目，貸記貸記“營業(yè)外收入營業(yè)外收入 債務(wù)重組利得債務(wù)重組利得”科目?？颇俊?n（二）債權(quán)人的會計處理（二）債權(quán)人的會計處理n債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的，債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減

23、減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。入當(dāng)期損益。n修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。n或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。來事項的出現(xiàn)具有不確定性。n以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行清償?shù)?，企業(yè)以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行清償?shù)模髽I(yè)應(yīng)按修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允應(yīng)按修

24、改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值，借記應(yīng)收賬款等科目，按重組債價值，借記應(yīng)收賬款等科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記應(yīng)收賬款等科目，權(quán)的賬面余額，貸記應(yīng)收賬款等科目，按其差額，借記按其差額，借記“營業(yè)外支出營業(yè)外支出”科目?？颇?。nP347【例例16-6】 n四、以上三種方式的組合方式四、以上三種方式的組合方式n （一）債務(wù)人的會計處理（一）債務(wù)人的會計處理n債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支

25、付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價份的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù)條件值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會計處理。的規(guī)定進(jìn)行會計處理。n（二）債權(quán)人的會計處理（二）債權(quán)人的會計處理n債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、

26、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按債權(quán)人修組債權(quán)的賬面余額，再按債權(quán)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會計處改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會計處理。理。n n【例題例題3 3】A A股份有限公司（以下簡股份有限公司（以下簡稱稱A A公司）和公司）和B B股份有限公司（以下股份有限公司（以下簡稱簡稱B B公司）均為增值稅一般納稅人，公司）均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為適用的增值稅稅率均為1717。n 20072007年年1 1月月5 5日，日，A A公司向公司向B B公司公司銷售材料一批，增值稅專用發(fā)票上銷售材料一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為注

27、明的價款為500500萬元，增值稅額為萬元，增值稅額為8585萬元。至萬元。至20082008年年9 9月月3030日尚未收到日尚未收到上述貨款，上述貨款，A A公司對此項債權(quán)已計提公司對此項債權(quán)已計提5 5萬元壞賬準(zhǔn)備。萬元壞賬準(zhǔn)備。n 20082008年年9 9月月3030日，日，B B公司鑒于財務(wù)困公司鑒于財務(wù)困難，提出以其生產(chǎn)的產(chǎn)品一批和設(shè)難，提出以其生產(chǎn)的產(chǎn)品一批和設(shè)備一臺抵償上述債務(wù)。經(jīng)雙方協(xié)商，備一臺抵償上述債務(wù)。經(jīng)雙方協(xié)商，A A公司同意公司同意B B公司的上述償債方案。公司的上述償債方案。用于抵償債務(wù)的產(chǎn)品和設(shè)備的有關(guān)用于抵償債務(wù)的產(chǎn)品和設(shè)備的有關(guān)資料如下：資料如下：n （1

28、 1） B B公司為該批產(chǎn)品開出的公司為該批產(chǎn)品開出的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為增值稅專用發(fā)票上注明的價款為300300萬元，增值稅額為萬元，增值稅額為5151萬元。該批產(chǎn)萬元。該批產(chǎn)品的成本為品的成本為200200萬元。萬元。n （2 2）該設(shè)備的公允價值為）該設(shè)備的公允價值為200200萬元，萬元，賬面原價為賬面原價為434434萬元，至萬元，至20082008年年9 9月月3030日的累計折舊為日的累計折舊為200200萬元。萬元。B B公司清理公司清理設(shè)備過程中以銀行存款支付清理費用設(shè)備過程中以銀行存款支付清理費用2 2萬元（假定萬元（假定B B公司用該設(shè)備抵償上述債公司用該設(shè)備抵償

29、上述債務(wù)不需要交納增值稅及其他流轉(zhuǎn)稅務(wù)不需要交納增值稅及其他流轉(zhuǎn)稅費）。費）。n A A公司已于公司已于20082008年年1010月收到月收到B B公司公司用于償還債務(wù)的上述產(chǎn)品和設(shè)備。用于償還債務(wù)的上述產(chǎn)品和設(shè)備。A A公公司收到的上述產(chǎn)品作為存貨處理，收司收到的上述產(chǎn)品作為存貨處理，收到的設(shè)備作為固定資產(chǎn)處理。到的設(shè)備作為固定資產(chǎn)處理。 n 要求：要求：n （1 1）編制）編制A A公司公司20082008年上述業(yè)務(wù)相年上述業(yè)務(wù)相關(guān)的會計分錄。關(guān)的會計分錄。n （2 2）編制）編制B B公司公司20082008年上述業(yè)務(wù)相年上述業(yè)務(wù)相關(guān)的會計分錄。關(guān)的會計分錄。n （不考慮所作分錄對所得

30、稅、主營（不考慮所作分錄對所得稅、主營業(yè)務(wù)稅金及附加、期末結(jié)轉(zhuǎn)損益類科業(yè)務(wù)稅金及附加、期末結(jié)轉(zhuǎn)損益類科目的影響。涉及應(yīng)交稅費的，應(yīng)寫出目的影響。涉及應(yīng)交稅費的，應(yīng)寫出明細(xì)科目。答案中的金額單位用萬元明細(xì)科目。答案中的金額單位用萬元表示）表示）n【答案答案】n（1 1）A A公司應(yīng)編制以下分錄：公司應(yīng)編制以下分錄：n借：庫存商品借：庫存商品 300300n 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅n （進(jìn)項稅額）（進(jìn)項稅額） 5151n 壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備 5 5n 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 200200n 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 2929n 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款 585585 n（2 2）B B公司應(yīng)編制

31、以下分錄：公司應(yīng)編制以下分錄：n借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理 234234n 累計折舊累計折舊 200200n 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 434434n借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理 2 2n 貸：銀行存款貸：銀行存款 2 2n借：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 585585n 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 3636（236-200236-200）n 貸：主營業(yè)務(wù)收入貸：主營業(yè)務(wù)收入 300300n 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅n （銷項稅額）（銷項稅額） 5151n 固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理 236236n 營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務(wù)重組利得債務(wù)重組利得 3434n 借：主營業(yè)務(wù)成本借：主營業(yè)務(wù)成

32、本 200200n 貸：庫存商品貸：庫存商品 200200例題4n甲公司和乙公司208年度和209年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下： （1）208年5月20日，乙公司的客戶（丙公司）因產(chǎn)品質(zhì)量問題和向法院提起訴訟，請求法院裁定乙公司賠償損失120萬元，截止208年6月30日，法院尚未對上述案件作出判決，在向法院了解情況并向法院顧問咨詢后，乙公司判斷該產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件發(fā)生賠償損失的可能性小于50%。208年12月31日，乙公司對丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件進(jìn)行了評估，認(rèn)定該訴訟案狀況與208年6月30日相同。 209年6月5日，法院對丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件作出判決，駁回丙公司的訴訟請求。 n（2）因丁公司

33、無法支付甲公司借款3500萬元，甲公司208年6月8日與丁公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議約定，雙方同意丁公司以其持有乙公司的60%股權(quán)按照公允價3300萬元，用以抵償其欠付甲公司貸款300萬元。甲公司對上述應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備1300萬元。 208年6月20日，上述債務(wù)重組甲公司、丁公司董事會和乙公司股東會批準(zhǔn)。208年6月30日，辦理完成了乙公司和股東變更登記手續(xù)。同日，乙公司和董事會進(jìn)行了改選，改選后董事會由7名董事組成，其中甲公司委派5名董事。乙公司單程規(guī)定，其財務(wù)和經(jīng)營決策需經(jīng)董事會1/2以上成員通過才能實話。 208年6月30日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為4500萬元，除下列項目外

34、，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同。 n項目賬面價值公允價值n固定資產(chǎn)1000 1500n或有負(fù)債 20n上述固定資產(chǎn)的成本為3000萬元，原預(yù)計使用30年，截止208年6月30日已使用20年，預(yù)計尚可使用10年。乙公司對上述固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。上述或有負(fù)債為乙公司因丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件而形成的。 n（3）208年12月31日，甲公司對乙公司的商譽進(jìn)行減值測試。在進(jìn)行商譽和減值測試時，甲公司將乙公司的所有資產(chǎn)認(rèn)定為一個資產(chǎn)組，而且判斷該資產(chǎn)組的所有可辨認(rèn)資產(chǎn)不存在減值跡象。甲公司估計乙公司資產(chǎn)組的可收回金額為5375萬元。 （4）209年6月28日，

35、甲公司與戊公司簽訂股權(quán)置換合同，合同約定：甲公司以其持有乙公司股權(quán)與戊公司所持有辛公司30%股權(quán)進(jìn)行置換；甲公司所持有乙公司60%股權(quán)的公允價值為4000萬元，戊公司所持有辛公司30%股權(quán)的公允價值為2800萬元。戊公司另支付補價1200萬元。209年6月30日，辦理完成了乙公司、辛公司的股東變更登記手續(xù)，同時甲公司收到了戊公司支付的補價1200萬元。 n（5）其他資料如下： 甲公司與丁公司、戊公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。甲債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)前，未持有乙公司股權(quán)。乙公司未持有任何公司的股權(quán)。 乙公司208年7月1日到12月31日期間實現(xiàn)凈利潤200萬元。209年1月至6月30日期間實現(xiàn)凈利潤

36、260萬元。除實現(xiàn)的凈利潤外，乙公司未發(fā)生其他影響所有者權(quán)益變動的事項。 本題不考慮稅費及其他影響事項。 要求： （1）對丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件，判斷乙在其208年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，并說明判斷依據(jù)。 （2）判斷甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)的交易是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)債務(wù)重組損失，并說明判斷依據(jù)。 n（3）確定甲公司通過債務(wù)重組合并乙公司購買日，并說明確定依據(jù)。 （4）計算甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)時應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的商譽。 （5）判斷甲公司208年12月31日是否應(yīng)當(dāng)對乙公司的商譽計提減值準(zhǔn)備，并說明判斷依據(jù)（需要計算的，列出計算過程）。 （6）判斷甲公司與戊公司進(jìn)行的股權(quán)

37、置換交易是否構(gòu)成非貨幣性資產(chǎn)交換，并說明判斷依據(jù)。 （7）計算甲公司因股權(quán)置換交易而應(yīng)分別在其個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表中確認(rèn)的損益。 【參考答案】n（1）根據(jù)或有事項確認(rèn)負(fù)債的條件，可以判斷乙公司是不需要確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的。因為確認(rèn)負(fù)債的條件之一是該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。而題干一開始告訴，乙公司在向法院了解情況并向法律顧問咨詢后，判斷該產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件發(fā)生賠償損失的可能性小于50%.不滿足很可能，所以乙公司在208年末是不需要確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的。 （2）根據(jù)資料（2），甲公司應(yīng)收債權(quán)總額為3500萬元，并為此確認(rèn)1300萬元的壞賬準(zhǔn)備，此時債權(quán)的賬面價值為2200（3500-1300

38、）萬元，而丁公司用于償還債務(wù)的股權(quán)公允價值為3300萬元，3300萬元大于2200萬元，所以不需要確認(rèn)債務(wù)重組損失。 （3）購買日為208年6月30日，因為此時辦理完成了乙公司的股東變更登記手續(xù)。 n（4）甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司60%股權(quán)時應(yīng)確認(rèn)的商譽金額為： 根據(jù)債務(wù)重組的規(guī)定，甲公司確認(rèn)的長期股權(quán)投資金額應(yīng)該按照債務(wù)人償還債務(wù)的公允價值為基礎(chǔ)，那么長期股權(quán)投資的金額應(yīng)該為3300萬元。 而乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值金額為：4500+（1500-1000）-20=4980（萬元）。 實際付出的成本為3300萬元，按照持股比例計算得到的享有份額=498060%=2988（萬元）。應(yīng)該確認(rèn)

39、的商譽金額=3300-2988=312（萬元）。 （5）對商譽進(jìn)行減值測試： 甲公司享有的商譽金額為312萬元，那么整體的商譽金額=312/60%=520（萬元） 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的金額=4980+200-500/106/12=5155（萬元） 那么乙公司資產(chǎn)組（含商譽）的賬面價值=5155+520=5675（萬元） 乙公司資產(chǎn)組的可收回金額為5375萬元，賬面價值大于可收回金額應(yīng)該確認(rèn)減值損失=5675-5375=300（萬元） （6）不能作為非貨幣性資產(chǎn)交換，因為補價比例=1200/4000100%=30%，超過了25%. n（7）因為甲公司持有乙公司股權(quán)比例為60%，正常后續(xù)計量應(yīng)該按照成本

40、法來進(jìn)行核算，那么其個別財務(wù)報表填列的金額就是按照成本法來計算確定的長期股權(quán)投資金額與公允價值之間的差額，計算如下： 長期股權(quán)投資的賬面價值為3300萬元，持有期間長期股權(quán)投資并沒有增減變動，所以在個別財務(wù)報表填列的損益影響金額=4000-3300=700（萬元）； 在合并財務(wù)報表中，填列的金額應(yīng)該將長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法核算的情況，計算如下： 長期股權(quán)投資的賬面價值=3300+（200-500/106/12）60%+（260-500/106/12）60%=3546（萬元） 那么合并財務(wù)報表中，反映的損益金額=4000-3546-2060%=442（萬元）。 修改其他債務(wù)條件修改其他債務(wù)條件

41、附或有條件附或有條件n【例例5】203年年6月月30日，紅星公司從交通銀行取得日，紅星公司從交通銀行取得年利率年利率10%、三年期的貸款、三年期的貸款1000000元?，F(xiàn)因紅星元?，F(xiàn)因紅星公司發(fā)生財務(wù)困難，各年貸款利息均未償還，遂于公司發(fā)生財務(wù)困難，各年貸款利息均未償還，遂于205年年12月月31日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日至日至209年年12月月31日，利率降至日，利率降至7%，免除積欠利，免除積欠利息息250000元，本金減至元，本金減至800000元，利息按年支付，元，利息按年支付，但附有一條件：債務(wù)重組后，如紅星公司自第二年起但附有一條件：債務(wù)重組后，如紅星公司自第二年起有盈利，則利率回復(fù)至有盈利，則利率回復(fù)至10%，若無盈利，利率仍維持，若無盈利，利率仍維持7%。債務(wù)重組協(xié)議于。債務(wù)重組協(xié)議于205年年12月月31日簽訂。貸款日簽訂。貸款銀行已對該項貸款計提了銀行已對該項貸款計提了30000元的貸款損失準(zhǔn)備。元的貸款損失準(zhǔn)備。假定實際利率等于名義利率。假定實際利率等于名義利率。要求：做出紅星公司債務(wù)重組會計處理？要求：做出紅星公司債務(wù)重組會計處理？